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Faits et procédure

Des députés et sénateurs ont déféré la loi de finances pour 2014 avant sa promulgation. Dans son volet fiscal international, elle ajoutait une condition d’imposition minimale du prêteur pour déduire les intérêts intragroupe, renforçait la documentation des prix de transfert et ses sanctions, élargissait l’abus de droit au motif principalement fiscal, créait une déclaration des schémas d’optimisation et supprimait la suspension liée aux procédures amiables. La décision contrôle également de nombreuses mesures internes.

Question de droit

Les mesures de déduction des intérêts, de contrôle des prix de transfert, d’abus de droit et de procédure amiable respectaient-elles l’égalité, la précision de la loi, la proportionnalité des sanctions et le droit au recours ?

Droit applicable

Le législateur doit fixer des règles fiscales précises, des sanctions proportionnées et des critères objectifs liés au but poursuivi. La lutte contre l’endettement artificiel peut justifier une condition d’imposition du prêteur, quel que soit son État, ainsi qu’une rétroactivité limitée justifiée. Une obligation documentaire ne peut porter sur des documents étrangers non détenus. L’ouverture d’une procédure amiable n’impose constitutionnellement aucune suspension du recouvrement si la restitution demeure possible.

Motifs et solution

Pour le volet international ici synthétisé, le Conseil valide l’article 22 sur les intérêts intragroupe et son application aux exercices clos dès le 25 septembre 2013, l’article 98 sur les documents étrangers détenus et l’article 101 abrogeant L. 189 A. Il censure les schémas d’optimisation trop imprécis, l’amende documentaire pouvant atteindre 0,5 % du chiffre d’affaires, l’abus de droit à motif principal compte tenu des sanctions attachées, et le transfert de fonctions ou risques insuffisamment défini. Il maintient l’article 99 tout en censurant les composantes proportionnelles de l’amende de l’article 1729 D. Le dispositif comporte aussi plusieurs censures et validations de fiscalité interne ; il ne prononce aucune décharge individuelle.

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Faits et procédure

Deux ressortissants allemands domiciliés à Monaco, propriétaires d’une résidence secondaire en France, ont été imposés en 1998 et 1999 sur le fondement de l’article 164 C du CGI. La cour administrative d’appel les a déchargés en constatant une différence de traitement avec les Français résidant à Monaco. Le ministre s’est pourvu en invoquant la clause de gel des restrictions aux mouvements de capitaux.

Question de droit

La détention, à titre privé, d’une résidence secondaire française par des résidents monégasques constituait-elle un investissement direct permettant de maintenir la restriction fiscale antérieure à 1993 ?

Droit applicable

La clause de l’article 57 CE, devenu article 64 TFUE, permet de maintenir certaines restrictions existant au 31 décembre 1993 envers les pays tiers pour les investissements directs, y compris immobiliers. Selon l’arrêt Welte de la Cour de justice, l’investissement immobilier n’entre toutefois dans cette exception que s’il constitue un investissement direct lié à l’exercice d’une activité économique.

Motifs et solution

Le Conseil d’État constate que l’immeuble d’Odratzheim était détenu comme résidence secondaire, à des fins exclusivement privées et sans activité économique. Son acquisition ne relevait donc pas des investissements directs couverts par la clause de gel. La cour n’a pas commis d’erreur de droit en écartant cette exception à la libre circulation des capitaux. Le pourvoi du ministre est rejeté ; la décharge des cotisations établies au titre de l’article 164 C du CGI demeure acquise aux contribuables.

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Faits et procédure

Un couple résidait en Belgique avec deux enfants. L’épouse y percevait un salaire, tandis que l’époux, avocat indépendant, gagnait tous ses revenus en Allemagne, où ils étaient imposés et bénéficiaient d’une exemption pour enfants. La Belgique exonérait ces revenus avec réserve de progressivité, mais imputait la majoration de revenu exemptée pour enfants au conjoint gagnant le plus ; cette majoration était ainsi neutralisée par l’exonération des revenus allemands.

Question de droit

L’article 49 TFUE permettait-il à la Belgique de neutraliser l’avantage familial en l’imputant sur les revenus allemands exonérés du conjoint indépendant qui gagnait le plus ?

Droit applicable

L’activité indépendante de l’époux relève de la liberté d’établissement, non de la libre circulation des travailleurs. L’État de résidence doit en principe accorder la totalité des avantages liés à la situation personnelle et familiale, sauf si une convention l’en délie ou si l’État d’activité les assume effectivement. Une restriction ne peut être admise que si elle répond à une raison impérieuse d’intérêt général et reste proportionnée.

Motifs et solution

L’imputation automatique faisait perdre au couple un avantage dont il aurait bénéficié si ses revenus principaux avaient été belges et pouvait dissuader l’exercice d’une activité dans un autre État. L’exemption allemande pour enfants ne compensait pas intégralement cette perte, et la convention n’avait pas transféré à l’Allemagne la prise en compte familiale. Accorder la majoration sur le revenu belge de l’épouse ne compromettait aucune compétence fiscale. L’article 49 TFUE s’oppose donc à ce mécanisme, dans les limites de la question sur la majoration pour enfants.

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Faits et procédure

L’Olympique Lyonnais versait à une société britannique des sommes pour l’usage de l’image d’un joueur brésilien recruté en 2000. L’administration les a imposées au nom du joueur selon l’article 155 A du CGI ; le litige en cassation concernait 2001 et 2002. Le joueur invoquait une cession antérieure de ses droits à une société irlandaise puis britannique et une activité d’image autonome. La cour avait jugé ces droits inséparables du contrat de travail.

Question de droit

La rémunération des droits à l’image d’un footballeur versée à une société étrangère relève-t-elle nécessairement de son travail salarié, et pouvait-elle ici être imposée au joueur par l’article 155 A ?

Droit applicable

La convention collective du football ne rend pas toute exploitation de l’image indissociable du travail : le droit du club est conditionnel et non exclusif. L’article 155 A du CGI permet cependant d’imposer chez le prestataire français un service essentiellement rendu par lui, sans intervention propre réelle du bénéficiaire étranger, dans les cas qu’il énumère, notamment faute de preuve d’une activité prépondérante autre que la prestation de services de cette société.

Motifs et solution

L’article 2 de l’arrêt est cassé pour dénaturation de la convention collective et motivation insuffisante, mais le Conseil d’État rejette l’appel au fond. L’exploitation de l’image était concomitante au travail à Lyon ; aucune exploitation indépendante ni intervention propre de la société étrangère n’était établie. L’article 155 A restait donc applicable. La clause franco-brésilienne de non-discrimination n’y faisait pas obstacle et l’article 6 franco-britannique protégeait un autre contribuable, non le joueur. Les impositions litigieuses sont maintenues.

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Faits et procédure

Des sénateurs ont contesté avant promulgation la loi contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière. Elle autorisait l’utilisation de pièces d’origine illicite régulièrement transmises, y compris par assistance étrangère, étendait cette possibilité aux visites domiciliaires, ajoutait un critère d’échange automatique à la liste des États non coopératifs et ouvrait des techniques spéciales d’enquête à certaines fraudes aggravées. Le Conseil contrôle aussi sanctions, transactions et parquet financier.

Question de droit

La lutte contre la fraude pouvait-elle justifier des preuves d’origine illicite, des visites domiciliaires, le nouveau critère d’inscription sur la liste des États non coopératifs et une garde à vue de 96 heures ?

Droit applicable

La lutte contre la fraude fiscale, objectif constitutionnel, doit se concilier avec vie privée, inviolabilité du domicile et droits de la défense. Les pièces régulièrement transmises ne peuvent être écartées pour leur seule origine, mais celles obtenues par une autorité dans des conditions ultérieurement jugées illégales ne peuvent être invoquées. Sanctions et critères fiscaux doivent rester proportionnés ; les garanties d’investigation ne justifient pas automatiquement celles de garde à vue.

Motifs et solution

Le Conseil valide les articles 37 et 39 sous réserve d’exclure les pièces obtenues par une autorité dans des conditions ultérieurement déclarées illégales. Il censure les visites fondées sur des informations de toute origine, même illégale, et le nouveau critère ETNC : son extension potentielle à de nombreux États imposait des conséquences disproportionnées. Les techniques spéciales d’investigation sont admises pour les infractions visées, mais la référence permettant une garde à vue de 96 heures est censurée. Il supprime aussi les amendes proportionnelles au chiffre d’affaires visées aux articles 3 et 44, tout en maintenant d’autres sanctions et la compétence du parquet financier. Ce contrôle abstrait ne statue sur aucune imposition individuelle.

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Faits et procédure

K, résident fiscal finlandais, avait vendu en 2004 un immeuble français avec une perte déclarée de 172 623 euros. Sans activité professionnelle liée au bien, il demandait de l’imputer sur ses plus-values mobilières finlandaises. La Finlande aurait admis une perte immobilière interne, mais exemptait les gains français sous la convention de 1970. Après deux refus, le juge suprême interrogea la Cour ; K invoquait une perte définitive faute de revenus ou de biens restants en France.

Question de droit

La libre circulation des capitaux obligeait-elle la Finlande à déduire une perte immobilière française de revenus mobiliers finlandais, alors que les gains français y étaient entièrement exonérés et que la France ne permettait pas cette déduction ?

Droit applicable

Une différence de déduction selon le lieu de l’immeuble restreint les capitaux entre États membres ; l’allocation conventionnelle du pouvoir fiscal ne suffit pas à rendre les situations incomparables. La répartition équilibrée du pouvoir d’imposition et la cohérence fiscale peuvent cependant préserver la symétrie entre exemption des gains et refus des pertes. Une perte non déductible dans l’État de situation n’est pas une possibilité épuisée : l’État de résidence n’est pas tenu de compenser les particularités de l’autre législation.

Motifs et solution

La Cour répond que les articles 63 et 65 TFUE ne s’opposent pas au refus finlandais. Elle constate une restriction et des situations comparables, mais admet ensemble la répartition du pouvoir d’imposition et la cohérence : les gains immobiliers français n’étaient ni imposés ni autrement pris en compte en Finlande. La prévention d’une double déduction ou de la fraude ne justifie pas cette règle générale. Le caractère prétendument définitif de la perte ne la rend pas disproportionnée puisque la France n’avait jamais prévu sa déduction ; la Finlande n’avait pas à supporter ce choix. Cette réponse préjudicielle laisse au juge national le règlement du litige et des dépens.

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Faits et procédure

Yvon Welte, Suisse résidant en Suisse, était seul héritier de son épouse, décédée dans cet État en 2009. Sa succession comprenait la maison familiale de Düsseldorf, évaluée à 329 200 euros, ainsi que des avoirs bancaires allemands et suisses. L’Allemagne taxait seulement l’immeuble et accordait 2 000 euros d’abattement, contre 500 000 euros si l’un des époux y résidait. Après rejet de sa réclamation, le juge allemand interrogea la Cour sur cette différence applicable à des résidents d’un pays tiers.

Question de droit

Les articles 56 et 58 CE autorisaient-ils un abattement successoral réduit lorsque le défunt et l’héritier résidaient tous deux en Suisse, au regard de la clause de gel, de l’assiette limitée et de l’efficacité des contrôles ?

Droit applicable

Une succession comportant un immeuble dans un État membre relève des mouvements de capitaux même entre résidents d’un pays tiers. La clause de gel vise les investissements immobiliers directs liés à une activité économique, non les biens patrimoniaux privés. Lorsque les mêmes valeur et lien familial déterminent les droits, une assiette limitée ne rend pas les situations différentes pour un abattement indépendant du montant imposable. Cohérence fiscale et contrôle doivent être réellement nécessaires.

Motifs et solution

La Cour dit les articles 56 et 58 CE contraires à l’abattement réduit. La maison des parents de la défunte constituait un investissement patrimonial hors clause de gel. Le même lien d’époux et la même valeur immobilière déterminaient l’impôt ; l’abattement familial ne variait pas avec l’assiette, ce qui excluait l’argument tiré de l’imposition partielle. Aucun prélèvement ne compensait directement l’avantage des résidents. Les documents nécessaires étaient accessibles aux héritiers et des vérifications analogues étaient déjà exigées pour les héritiers résidents de défunts de pays tiers. La Cour fournit une réponse préjudicielle, sans calculer elle-même une restitution.

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Faits et procédure

Itelcar, société portugaise de location automobile, disposait d’une ligne de crédit ouverte pour dix ans par GE Capital, société américaine liée au groupe. Pour 2004 à 2007, l’administration avait constaté un endettement excédant le double de la participation et refusé la déduction d’une fraction des intérêts, jugeant insuffisante la preuve qu’un prêteur indépendant aurait accordé un financement analogue aux mêmes conditions.

Question de droit

La libre circulation des capitaux autorisait-elle la non-déduction d’intérêts versés à un prêteur de pays tiers lorsque la notion de relations spéciales et la présomption d’endettement excessif avaient une portée incertaine ?

Droit applicable

Les prêts de non-résidents à des résidents sont des mouvements de capitaux. L’article 56 CE s’applique lorsque le régime n’est pas réservé aux participations donnant une influence certaine. La lutte contre les montages purement artificiels peut justifier une restriction si le contribuable peut produire ses raisons commerciales et si la correction est limitée à ce qui excède les conditions de pleine concurrence. Toute règle défavorable doit en outre être claire, précise et prévisible.

Motifs et solution

Le régime portugais défavorisait l’endettement auprès d’un prêteur de pays tiers par rapport à un prêteur national ou de l’Union. Or les « relations spéciales » pouvaient exister sans participation : dans ce cas, le calcul traitait tout endettement comme excessif et atteignait des opérations économiquement réelles. Même si l’administration prétendait limiter le texte aux participations, cette limite ne ressortait pas de son libellé et méconnaissait la sécurité juridique. L’article 56 CE s’oppose au régime dans l’une ou l’autre de ces hypothèses.

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Faits et procédure

La Commission a engagé un recours en manquement contre le Danemark. L’article 8, paragraphe 4, de sa loi sur l’impôt des sociétés assimilait à une vente à la valeur vénale le transfert à l’étranger d’actifs qui cessaient d’être soumis à l’impôt danois, entraînant l’imposition immédiate des plus-values latentes, tandis qu’un transfert interne comparable n’était pas imposé.

Question de droit

Le recouvrement immédiat de l’impôt sur les plus-values latentes lors du transfert d’actifs d’une société danoise vers un État de l’Union ou de l’EEE méconnaît-il les libertés d’établissement garanties par l’article 49 TFUE et l’article 31 de l’accord EEE ?

Droit applicable

Les articles 49 TFUE et 31 de l’accord EEE protègent l’établissement par filiale, succursale ou agence et prohibent les mesures qui le rendent moins attrayant. L’État d’origine peut fixer l’impôt sur les plus-values formées sous sa compétence et choisir un fait générateur autre que la cession effective, mais un recouvrement systématique dès le transfert ne doit pas excéder ce qui est nécessaire à la répartition du pouvoir d’imposition.

Motifs et solution

La différence entre transferts internes et transfrontaliers constitue une restriction. Le Danemark pouvait déterminer la dette fiscale lors du transfert, y compris pour des actifs non destinés à être cédés, mais devait prévoir un mode de perception moins attentatoire que son recouvrement immédiat. Pour l’EEE, l’absence d’assistance avec certains États tiers ne justifiait pas davantage la mesure, car la société restait soumise à la compétence fiscale générale danoise. La Cour constate le manquement aux articles 49 TFUE et 31 de l’accord EEE et condamne le Danemark aux dépens.

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Faits et procédure

Après avoir transféré son domicile fiscal en Belgique le 30 décembre 2011, un contribuable attaque le décret du 6 avril 2012 relatif aux déclarations de l’exit tax. Il invoque la convention franco-belge et la liberté d’établissement. Sa contestation vise notamment l’exigence de prouver l’absence de but exclusivement fiscal d’une donation pour conserver le sursis ou obtenir un dégrèvement.

Question de droit

La liberté d’établissement permet-elle de conditionner le maintien du sursis et le dégrèvement de l’exit tax, lors d’une donation après départ dans l’Union, à la preuve de l’absence de but exclusivement fiscal ?

Droit applicable

L’article 167 bis du CGI accorde un sursis automatique pour un départ dans l’Union, mais les dispositions litigieuses imposent au donateur de démontrer l’absence d’intention exclusivement fiscale. L’article 49 TFUE autorise une restriction antifraude proportionnée, non une présomption générale d’abus sans indice fourni par l’administration. La taxation des gains latents sans recouvrement immédiat n’est pas, par elle-même, interdite.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule partiellement le décret : l’obligation de justifier l’absence de but exclusivement fiscal d’une donation, pour les contribuables partis dans un État membre, dépasse les exigences normales de lutte contre la fraude. Ni le départ ni la donation ne révèlent en eux-mêmes un abus, et l’assistance mutuelle permet les vérifications. Le surplus est rejeté, notamment les griefs contre la taxation avec sursis et les obligations annuelles ; la convention franco-belge est inopérante dans ce recours réglementaire.

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Faits et procédure

Argenta, société bancaire belge, exploitait un établissement stable aux Pays-Bas dont les bénéfices étaient exonérés en Belgique par convention. Pour l’exercice 2008, l’administration avait calculé sa déduction belge pour capital à risque, ou intérêts notionnels, sans tenir compte de la valeur nette des actifs de cet établissement. Les actifs d’un établissement stable situé en Belgique auraient, eux, augmenté la base de cette déduction.

Question de droit

La liberté d’établissement autorisait-elle la Belgique à exclure les actifs nets de la succursale néerlandaise du capital ouvrant droit aux intérêts notionnels, au motif que ses bénéfices étaient exonérés ?

Droit applicable

L’article 49 TFUE protège une société contre les entraves de son État d’origine à l’exploitation d’un établissement stable dans un autre État membre. Une restriction doit répondre à une raison impérieuse d’intérêt général et rester proportionnée. La cohérence fiscale exige un lien direct entre l’avantage et un prélèvement déterminé. La répartition du pouvoir d’imposer ne peut justifier un refus d’avantage que si le régime protège effectivement la compétence fiscale sur les activités nationales.

Motifs et solution

L’exclusion réduisait l’avantage de la société dotée d’un établissement étranger et résultait du seul choix belge. Aucun prélèvement déterminé ne compensait la déduction, qui pouvait être accordée sans rendement effectif et reportée sept ans : la cohérence fiscale ne la justifiait pas. Inclure forfaitairement les actifs néerlandais ne déplaçait aucun bénéfice et ne compromettait la compétence d’aucun État. La convention ne commandait pas l’exclusion. L’article 49 TFUE s’oppose donc à cette différence avec les établissements belges.

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Faits et procédure

Santander Pensiones, agissant pour un fonds de pension espagnol, avait obtenu du tribunal le remboursement intégral des retenues sur les dividendes français de 2004-2005. Le ministre faisait appel en soutenant que ce fonds de retraite individuelle facultative n’était pas comparable aux organismes français non lucratifs exonérés. Le fonds demandait subsidiairement le taux conventionnel de 15 %, bien que la loi espagnole lui appliquât un taux d’IS nul.

Question de droit

Le fonds espagnol était-il comparable à une caisse française non lucrative exonérée et, à défaut, son assujettissement espagnol au taux zéro permettait-il de bénéficier du plafond conventionnel de retenue de 15 % ?

Droit applicable

L’exonération française de dividendes des organismes de retraite suppose gestion désintéressée et activité non lucrative : une concurrence commerciale peut subsister seulement si les conditions d’activité répondent à des besoins ou publics distincts. La résidence au sens de la convention franco-espagnole s’apprécie selon la loi espagnole et ses deux versions authentiques. Le seul objectif d’éviter les doubles impositions n’ajoute pas, sans stipulation expresse, une condition de paiement effectif de l’impôt.

Motifs et solution

La cour accueille partiellement le recours ministériel. Le fonds opérait sur un marché concurrentiel sans public particulier ni tarifs distincts et sa société gestionnaire était rémunérée sans preuve que les commissions couvraient seulement ses charges : il n’était ni non lucratif ni géré de façon désintéressée. La restitution totale est donc écartée. Mais le taux zéro prévu par le droit espagnol ne lui retirait pas sa qualité d’assujetti ; la convention ne subordonnait pas le taux réduit au paiement effectif. Les retenues 2004-2005 sont remises à charge au taux de 15 %, le jugement est réformé, le surplus ministériel et les frais demandés par le fonds rejetés.

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Faits et procédure

Le ministre contestait le remboursement intégral des retenues sur les dividendes français reçus en 2004 et 2005 par le fonds espagnol Previfuturo FP, géré par Santander Pensiones. Il soutenait que ce fonds de retraite individuel, facultatif et concurrentiel n'était pas comparable aux organismes français non lucratifs exonérés. Le fonds demandait subsidiairement le taux conventionnel de 15 %.

Question de droit

Un fonds espagnol concurrentiel et rémunérant sa société de gestion était-il comparable aux organismes français non lucratifs exonérés, et pouvait-il néanmoins bénéficier du taux de 15 % de la convention franco-espagnole malgré une imposition espagnole au taux zéro ?

Droit applicable

La libre circulation des capitaux prohibe le désavantage fiscal des organismes non-résidents placés dans une situation objectivement comparable. L'exonération française suppose toutefois une gestion désintéressée et une activité non lucrative appréciée notamment au regard de la concurrence. Pour la convention franco-espagnole, la qualité de résident dépend de l'assujettissement selon la loi espagnole ; faute de clause expresse, elle n'exige pas un paiement effectif de l'impôt.

Motifs et solution

La cour juge Previfuturo non comparable aux organismes français exonérés : ses prestations étaient offertes sur un marché concurrentiel sans public ni tarification particuliers, et sa société promotrice et gestionnaire percevait une rémunération pouvant dépendre des résultats. Le remboursement intégral fondé sur l'article 56 est donc écarté. En revanche, le fonds, expressément sujet à l'impôt espagnol même au taux zéro, bénéficie du plafond conventionnel de 15 %. Le jugement est réformé, les retenues sont remises à charge à ce taux et le surplus du recours ministériel est rejeté.

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Faits et procédure

Pour les revenus de 2009, la Belgique exonérait la première tranche annuelle de 1 730 euros d’intérêts de dépôts d’épargne sans terme, à condition que le compte soit tenu par un établissement de crédit établi en Belgique. Les intérêts payés par une banque d’un autre État membre ou de l’EEE étaient exclus, même si le produit satisfaisait aux autres critères. La Commission avait engagé un recours en manquement après une procédure précontentieuse.

Question de droit

Réserver l’exonération aux banques établies en Belgique pouvait-il être justifié par le contrôle fiscal, le risque de doubles exonérations ou la répartition de responsabilité avec le déposant ?

Droit applicable

Les services bancaires relèvent de l’article 56 TFUE, qui interdit de rendre une prestation transfrontière plus difficile qu’une prestation interne. Une restriction doit poursuivre un objectif d’intérêt général, être propre à l’atteindre et nécessaire. L’efficacité des contrôles peut être légitime, mais les États disposent de l’assistance mutuelle et peuvent demander des preuves au contribuable. La lutte contre la fraude ne justifie pas une présomption générale visant aussi des opérations légitimes.

Motifs et solution

Le régime dissuadait les résidents belges d’utiliser des banques étrangères et ces banques d’offrir leurs services. L’échange d’informations permettait de vérifier les revenus déclarés ; le risque de doubles exonérations existait aussi entre plusieurs banques belges et pouvait être traité par des mesures moins restrictives. L’éventuelle absence de recours civil contre une banque étrangère ne justifiait rien. La Cour constate le manquement aux articles 56 TFUE et 36 EEE, condamne la Belgique aux dépens et n’examine pas séparément les griefs relatifs aux capitaux.

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Faits et procédure

La succursale française, dépourvue de personnalité morale, de la société belge Sodirep Textiles SA-NV avait comptabilisé des avances de trésorerie consenties sans intérêt à son siège belge. L’administration a réintégré dans les résultats imposables en France les intérêts dont la facturation avait été omise au titre des exercices 2004 et 2005.

Question de droit

L’absence de personnalité morale distincte de la succursale empêchait-elle la réintégration d’intérêts sur les avances accordées au siège belge, au regard du CGI, de la convention fiscale franco-belge et des libertés de circulation de l’Union ?

Droit applicable

Pour déterminer les bénéfices attribuables à l’établissement stable français, les articles 57 et 209 du CGI et l’article 5 de la convention franco-belge permettent de réintégrer un avantage consenti dans des conditions différentes de celles qui auraient prévalu entre entreprises indépendantes, lorsque l’intérêt propre de l’exploitation française ou une contrepartie ne sont pas établis. La cour juge que les bénéfices ainsi transférés peuvent être incorporés au bénéfice imposable de la succursale sans atteinte aux libertés d’établissement et de circulation des capitaux, dès lors que la société ne justifie pas de leur intérêt pour l’exploitation française, même au titre de la fraction normalement imputable des frais de siège.

Motifs et solution

La cour juge que les avances sans intérêt, consenties par la succursale française au siège belge sans contrepartie démontrée pour son exploitation, justifiaient la réintégration des intérêts omis. Elle écarte les moyens conventionnels et européens et rejette la requête. Le Conseil d’État a ensuite annulé cet arrêt le 9 novembre 2015 (n° 370974) pour omission de réponse à deux moyens, puis, réglant l’affaire au fond, a confirmé l’application de l’article 57 du CGI et rejeté l’appel.

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Faits et procédure

L’article 17 de la loi espagnole sur l’IS intégrait immédiatement les plus-values latentes à l’assiette lorsque la société transférait sa résidence hors d’Espagne, lorsqu’un établissement stable espagnol cessait son activité ou lorsque ses actifs étaient transférés à l’étranger. Les opérations équivalentes réalisées en Espagne n’avaient pas de conséquence fiscale immédiate. La Commission avait engagé un recours en manquement fondé sur la liberté d’établissement et l’accord EEE.

Question de droit

L’exigibilité immédiate des plus-values latentes lors d’un transfert transfrontalier méconnaissait-elle l’article 49 TFUE, et les griefs visant la cessation d’activité et l’accord EEE étaient-ils recevables ou fondés ?

Droit applicable

L’article 49 TFUE interdit à l’État d’origine d’entraver le transfert dans un autre État membre. Il permet de fixer, au moment où cesse la compétence fiscale nationale, l’impôt sur les plus-values latentes nées sur son territoire. En revanche, il s’oppose à leur recouvrement immédiat si aucun report automatique n’est proposé, l’assistance mutuelle permettant le recouvrement ultérieur. En manquement, la mise en demeure délimite les griefs recevables.

Motifs et solution

L’imposition immédiate pénalisait les transferts de résidence et d’actifs visés aux points a) et c) par rapport aux opérations internes. Le report espagnol, soumis à des difficultés financières et non automatique, n’offrait pas une véritable alternative : le recouvrement immédiat était disproportionné, bien que la fixation de l’impôt au départ fût licite. En revanche, la simple cessation d’activité d’un établissement stable ne créait pas de différence transfrontière. Le grief EEE, absent de la mise en demeure, est irrecevable. Le manquement à l’article 49 n’est constaté que pour les transferts.

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Faits et procédure

Deux résidents français, salariés et contrôlants d’Eurodeal International au Luxembourg, ont réalisé des prestations d’assistance pour une société française. Les factures luxembourgeoises identifiaient leurs interventions. L’administration a imposé chez eux ces sommes au titre de l’article 155 A pour 1999 à 2001. Après rejet en appel, ils contestent notamment la réalité de l’interposition et les garanties européennes.

Question de droit

La facturation par une société luxembourgeoise dotée de salariés suffit-elle à écarter l’article 155 A lorsque les services ont été essentiellement rendus par les époux résidents français qui la contrôlent ?

Droit applicable

L’article 155 A du CGI concerne les services essentiellement rendus par la personne imposée, lorsque la facturation étrangère n’a aucune contrepartie réelle dans une intervention propre du bénéficiaire des paiements. Ainsi circonscrit, il ne porte pas atteinte à la liberté d’établissement. L’imposition de la société luxembourgeoise, contribuable distinct, ne démontre pas une double imposition des personnes physiques au sens de la convention.

Motifs et solution

Le Conseil d’État casse l’arrêt pour irrégularité : le rapporteur public n’était pas habilité à la date de l’audience. Il rejette néanmoins l’appel en réglant le fond. L’existence d’une convention de services, d’un chiffre d’affaires et de salariés au Luxembourg ne prouve aucune intervention propre d’EDI pour les prestations identifiées. L’article 155 A est applicable ; ni la liberté d’établissement ni la convention franco-luxembourgeoise ne font obstacle à l’imposition des époux en France.

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Faits et procédure

Les époux Beker, résidents allemands imposés conjointement sur leurs revenus mondiaux, avaient reçu en 2007 des dividendes de participations inférieures à 10 % dans des sociétés françaises, luxembourgeoises, néerlandaises, suisses, américaines et japonaises. Sur 24 111,29 euros de dividendes, 2 853,02 euros avaient été retenus à l’étranger. Le fisc allemand n’a imputé que 1 282 euros, en appliquant un plafond dont le dénominateur ne retranchait pas les charges personnelles et familiales.

Question de droit

L’article 63 TFUE autorise-t-il un plafond d’imputation qui rapporte les revenus étrangers à la somme des revenus avant déduction des charges personnelles et familiales, réduisant ainsi l’avantage effectivement accordé ?

Droit applicable

La libre circulation des capitaux régit des participations minoritaires de placement, y compris dans des sociétés d’États tiers. Les États restent libres de répartir conventionnellement leur pouvoir d’imposer, mais doivent respecter les libertés de l’Union. Il appartient en principe à l’État de résidence, mieux placé pour apprécier la capacité contributive globale, d’accorder entièrement les avantages liés à la situation personnelle et familiale, sauf prise en charge effective par les États de source.

Motifs et solution

La formule allemande réduit le plafond et n’accorde les déductions personnelles et familiales qu’au prorata des revenus allemands. Elle désavantage donc les résidents investissant dans d’autres États membres ou dans des pays tiers et constitue une restriction à l’article 63. Sa correction ne compromettrait pas le pouvoir fiscal allemand, et l’option de déduire l’impôt étranger de l’assiette ne répare pas l’illégalité du mécanisme automatiquement appliqué. La Cour dit la réglementation incompatible ; elle interprète le droit de l’Union sans recalculer elle-même l’impôt des époux.

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Faits et procédure

Deux époux allemands, conseillère d’entreprise et artiste peintre indépendants, avaient transféré leur résidence en Suisse en 2007 tout en continuant à travailler en Allemagne, où ils percevaient la totalité ou quasi-totalité de leurs revenus. Pour 2008, l’administration allemande a remplacé leur imposition conjointe selon le « splitting » par une imposition séparée, au seul motif que leur résidence ne se situait ni dans l’Union ni dans l’Espace économique européen.

Question de droit

L’accord UE–Suisse sur la libre circulation permettait-il à l’Allemagne de refuser le « splitting » à ses ressortissants frontaliers indépendants au seul motif de leur résidence suisse ?

Droit applicable

Les articles 13 et 15 de l’annexe I de l’accord qualifient de frontalier indépendant le ressortissant résidant dans une partie et exerçant une activité non salariée dans l’autre, avec retour régulier, et lui garantissent l’égalité pour les avantages fiscaux. L’article 21 autorise une distinction fondée sur la résidence seulement si les situations ne sont pas comparables. Or le non-résident qui tire l’essentiel de ses revenus de l’État d’activité y est comparable au résident quant à sa situation personnelle et familiale.

Motifs et solution

La Cour qualifie les époux de frontaliers indépendants, pouvant invoquer l’accord contre leur propre État. Puisqu’ils percevaient leurs revenus en Allemagne et aucun revenu imposable en Suisse, cette dernière ne pouvait prendre en compte leur situation personnelle et familiale ; ils étaient donc comparables aux couples résidents exerçant en Allemagne. Le refus du « splitting » exclusivement fondé sur leur résidence suisse méconnaissait l’égalité de traitement garantie par les articles 1 de l’accord et 9, 13 et 15 de son annexe I. La Cour répond sur l’interprétation de l’accord, sans liquider elle-même l’impôt.

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Faits et procédure

La société finlandaise A détenait entièrement une filiale suédoise B, qui avait fermé ses magasins après avoir accumulé 44,8 millions de SEK de pertes entre 2001 et 2007, tout en restant liée par deux baux. A projetait une fusion économiquement motivée, transférant actifs, dettes et obligations, puis voulait reprendre les pertes de B en Finlande. La commission fiscale centrale l’a refusé parce que ces pertes avaient été constatées selon le droit suédois, alors qu’une fusion avec une filiale finlandaise pouvait ouvrir cette déduction.

Question de droit

La liberté d’établissement imposait-elle d’ouvrir la reprise des pertes de la filiale suédoise absorbée et, si elles étaient déductibles, selon quelles exigences leur montant devait-il être calculé ?

Droit applicable

L’exclusion des pertes d’une filiale non résidente, alors que celles d’une filiale résidente sont reprises, restreint la liberté d’établissement. Elle est en principe justifiée par la répartition du pouvoir d’imposition, la prévention du double emploi des pertes et le risque d’évasion fiscale. Elle devient toutefois disproportionnée lorsque la filiale a épuisé toutes les possibilités d’utiliser ses pertes dans son État de résidence, aujourd’hui ou à l’avenir, elle-même ou par un tiers ; la société mère doit en rapporter la preuve.

Motifs et solution

La Cour n’ordonne pas immédiatement la déduction. Elle admet l’exclusion finlandaise tant qu’elle permet à A de démontrer le caractère définitif des pertes suédoises. La cessation d’activité, la fusion et l’absence future de filiale ou d’établissement stable en Suède ne suffisent pas, à elles seules, à prouver que toute utilisation par B ou un tiers y est impossible ; cette vérification appartient au juge finlandais. Si cette preuve est apportée, le refus devient contraire aux articles 49 et 54 TFUE. Le droit de l’Union n’impose pas une loi de calcul précise, mais interdit un calcul moins favorable que pour une filiale résidente.