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Faits et procédure

Givenchy, membre du groupe fiscal LVMH, avait perçu en 2001 à 2004 des redevances étrangères soumises à retenue. Le groupe, déficitaire, ne pouvait imputer les crédits d'impôt conventionnels et avait déduit ces retenues de son résultat. Le tribunal avait majoré ses déficits pour des impôts payés aux États-Unis, en Italie, au Japon, en Corée, au Mexique, en Nouvelle-Zélande et en Chine. Le ministre a fait appel.

Question de droit

Les conventions interdisaient-elles de déduire les retenues étrangères des déficits du groupe lorsque sa situation ne permettait pas d'imputer les crédits correspondants ?

Droit applicable

L'article 39 du CGI permet en principe de déduire les impôts étrangers grevant les opérations comprises dans le bénéfice français. Une convention ne crée pas l'imposition mais peut clairement exclure cette déduction, même si elle prévoit parallèlement un crédit inutilisable en période déficitaire. Les textes conventionnels doivent donc être examinés séparément selon leur rédaction.

Motifs et solution

Les conventions avec les États-Unis, l'Italie, le Japon, la Corée du Sud et le Mexique interdisaient expressément la déduction, sans exception pour l'impossibilité d'imputer le crédit : la cour annule le jugement pour ces cinq flux et réduit d'autant les déficits reconnus. Les conventions avec la Nouvelle-Zélande et la Chine prévoyaient un revenu brut et un crédit sans prohiber clairement la déduction ; celle-ci demeure admise pour ces deux États. Le recours du ministre est rejeté pour le surplus, comme les autres moyens de LVMH.

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Faits et procédure

Le Crédit agricole du Finistère percevait de la Landesbank Sachsen des revenus de Genussscheine rémunérés à 6,6 %, sous réserve des pertes de l’émetteur et de la reconstitution du capital. Ces revenus, déductibles chez la banque allemande, y avaient supporté une retenue. L’administration française a refusé leur imputation sur l’IS des exercices 2004 à 2006 ; la cour a confirmé ce refus en qualifiant les titres de créances plutôt que de droits produisant des dividendes.

Question de droit

Les revenus de Genussscheine pouvaient-ils être exclus des dividendes conventionnels du seul fait de leur nature de créance, alors que la version allemande de la convention les vise expressément ?

Droit applicable

L’article 9, paragraphes 6 et 9, de la convention franco-allemande définit les dividendes et traite certains revenus de droits participant aux bénéfices qui sont déductibles chez le débiteur. La version allemande, également authentique, inclut expressément les Genussscheine dans ces dispositions. L’article 20 prévoit, pour les revenus allemands imposables conformément à la convention, un crédit sur l’impôt français, plafonné pour ceux relevant notamment de l’article 9, paragraphe 9.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule l’arrêt pour qualification juridique erronée et renvoie l’affaire à la CAA de Versailles. La qualification de créance ne permettait pas d’écarter les revenus litigieux de l’article 9 : leur qualité de Genussscheine au sens allemand était incontestée et ces instruments étaient expressément visés par la version allemande authentique. La décision ne prononce pas elle-même la réduction d’IS ni le montant du crédit ; ces conséquences restent à examiner par la cour de renvoi.

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Faits et procédure

Crédit Agricole, mère d'un groupe fiscal intégré déficitaire au taux normal, avait imputé en 2001 et 2002 des crédits d'impôt liés à des dividendes et intérêts étrangers sur l'IS de 19 % dû au titre des plus-values à long terme. Le fisc a refusé cette imputation et utilisé un avoir fiscal français pour acquitter les suppléments. La banque demandait restitution des droits et d'un avoir fiscal majoré.

Question de droit

Les crédits attachés aux revenus étrangers compris dans le résultat au taux normal pouvaient-ils être imputés sur l'IS distinct de 19 % frappant les seules plus-values à long terme ?

Droit applicable

Les articles 205 et 219 du CGI séparent le résultat ordinaire, imposé au taux normal, et le montant net des plus-values à long terme, taxé à 19 %. L'article 220 limite le crédit à la fraction d'impôt frappant le revenu correspondant. Les conventions citées plafonnent pareillement l'imputation à l'impôt français afférent au revenu ou dans l'assiette duquel il est compris ; elles ne créent pas directement une imposition.

Motifs et solution

Les revenus étrangers entraient dans le résultat soumis au taux normal, même s'ils diminuaient seulement un déficit reportable, et étaient exclus de l'assiette distincte des plus-values à long terme. Leurs crédits ne pouvaient donc s'imputer sur l'IS de 19 %, ni immédiatement au motif qu'une réduction du déficit pourrait produire un impôt futur. La règle valait pour les crédits français et étrangers et ne restreignait pas les capitaux. La cour refuse aussi l'avoir fiscal subsidiaire en situation déficitaire et rejette intégralement l'appel.

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Faits et procédure

Kronos, société du Delaware dirigée et imposée en Allemagne, détenait plus de 90 % de filiales européennes et canadienne. De 1991 à 2001, leurs dividendes étaient exonérés en Allemagne par conventions fiscales ; ceux de filiales allemandes relevaient d’une imputation pouvant produire un remboursement lorsque Kronos était déficitaire. Kronos demanda l’imputation de plus de 201 millions d’euros d’impôts étrangers, refusée car les dividendes correspondants n’entraient pas dans sa base allemande.

Question de droit

La libre circulation des capitaux permettait-elle à cette société d’État tiers d’exiger l’imputation ou le remboursement des impôts étrangers malgré l’exonération des dividendes, au nom du régime plus favorable des dividendes allemands en période déficitaire ?

Droit applicable

Une société constituée dans un État tiers ne bénéficie pas de la liberté d’établissement, mais peut invoquer l’article 63 TFUE contre un régime de dividendes non limité aux participations de contrôle. Un État doit traiter de façon équivalente dividendes nationaux et étrangers pour prévenir la double imposition, tout en pouvant combiner imputation nationale et exonération étrangère. S’il renonce à imposer les dividendes entrants, il n’a pas à rembourser une charge née du système fiscal étranger, surtout lorsque l’exonération conserve les pertes reportables.

Motifs et solution

La Cour examine le régime sous les seuls articles 63 et 65 TFUE, Kronos étant constituée aux États-Unis et le seuil de 10 % ne réservant pas la règle aux seules participations de contrôle. Elle juge la différence admissible : l’Allemagne n’imposait pas les dividendes étrangers, préservait les pertes reportables de Kronos et ne devait donc pas rembourser l’impôt payé par leurs distributrices. À l’inverse, le remboursement attaché aux dividendes allemands compensait leur inclusion dans la base et la réduction des pertes, afin d’éviter une double imposition future. L’article 63 ne s’oppose donc pas aux méthodes distinctes ; il n’est pas répondu aux troisième et quatrième questions.

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Faits et procédure

Des résidents belges avaient acquis en 2004 un immeuble non loué en France. En vertu de la convention franco-belge, ses revenus étaient imposables en France, mais la Belgique les retenait pour déterminer, par réserve de progressivité, le taux applicable aux revenus belges. Or le bien français était évalué selon sa valeur locative, généralement supérieure au revenu cadastral servant à évaluer un immeuble belge comparable.

Question de droit

L'article 63 TFUE permettait-il à la Belgique d'utiliser la valeur locative du bien français lorsque les immeubles belges comparables étaient évalués sur une base cadastrale moindre ?

Droit applicable

Les États peuvent répartir conventionnellement leur compétence et retenir des méthodes différentes, mais doivent respecter les libertés de circulation. Une évaluation susceptible de dissuader l'investissement immobilier étranger restreint l'article 63. Pour la réserve de progressivité, les propriétaires de biens comparables en Belgique et à l'étranger sont dans une situation comparable ; une différence exige une justification pertinente.

Motifs et solution

La Cour juge que, si la valeur locative supérieure du bien français entraîne un taux plus élevé sur les revenus imposables en Belgique, la méthode crée une restriction en raison du seul lieu de l'immeuble. Les situations sont comparables au regard de la progressivité et la Belgique n'a invoqué aucun objectif d'intérêt général. L'article 63 s'oppose donc à ce résultat. Il appartient toutefois au juge belge de vérifier l'effet concret de la règle ; la Cour n'annule pas elle-même l'impôt, n'interdit pas la réserve de progressivité et ne statue sur aucune cotisation française.

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Faits et procédure

Une banque danoise avait exploité, entre 1996 et 2000, des succursales déficitaires en Finlande, Suède et Norvège et déduit leurs pertes au Danemark. Lors d’une restructuration, elle ferma leurs bureaux et transféra partiellement leur clientèle et leur personnel à des filiales locales du groupe. Le Danemark réintégra alors toutes les pertes antérieurement déduites qui n’avaient pas été compensées par les bénéfices ultérieurs des établissements.

Question de droit

La liberté d’établissement permettait-elle la réintégration intégrale des pertes de succursales étrangères cédées au groupe alors que leurs bénéfices antérieurs et la plus-value de cession étaient imposables au Danemark ?

Droit applicable

Une règle qui reprend les pertes d’un établissement étranger cédé, sans reprise analogue pour un établissement danois, restreint la liberté d’établissement. En ayant intégré bénéfices et pertes des succursales étrangères dans son assiette, l’État de résidence les a rendues comparables aux établissements nationaux. La répartition équilibrée du pouvoir d’imposer et la prévention de l’évasion peuvent justifier une reprise, mais seulement dans la mesure nécessaire à la symétrie entre profits imposés et pertes déduites.

Motifs et solution

Le dispositif danois allait au-delà du nécessaire. Les bénéfices des succursales réalisés avant leur cession restaient imposables au Danemark, sous réserve du crédit conventionnel, et les actifs transférés intragroupe devaient être valorisés au prix du marché, la plus-value entrant dans l’assiette danoise. Les articles 49 et 54 TFUE ainsi que 31 et 34 de l’accord EEE s’opposent donc à la réintégration des pertes dans ces conditions. La Cour répond à la question préjudicielle ; il appartient à la juridiction nationale de trancher le litige.

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Faits et procédure

Après contrôle de Conforama Holding, membre du groupe intégré PPR, le fisc réduisit les déficits 2001-2003 pour trois chefs : abandon financier de 18 030 363 euros à la filiale espagnole Brico Hogar, prise en charge de frais d’acquisition du groupe italien Emmezeta par une filiale, et déduction de retenues espagnoles et portugaises sur redevances et intérêts faute de crédit imputable en période déficitaire. PPR abandonna en appel un quatrième chef relatif à l’avoir fiscal.

Question de droit

Dans quelle mesure l’abandon à Brico Hogar, les frais d’acquisition italiens et les retenues étrangères étaient-ils déductibles, et quel montant devait en conséquence être rétabli dans le déficit reportable de PPR ?

Droit applicable

Une aide financière à une filiale en difficulté est présumée accroître la participation ; la mère doit prouver une situation nette réelle négative, appréciée à la clôture de l’exercice de l’aide. Les frais supportés pour l’acquisition réalisée par une filiale ne sont déductibles que dans l’intérêt propre de la mère avec contrepartie. Enfin, les impôts étrangers normalement déductibles sous l’article 39 CGI cessent de l’être si des stipulations conventionnelles claires l’interdisent, même lorsque le déficit empêche d’utiliser le crédit d’impôt prévu.

Motifs et solution

La cour n’admet qu’une augmentation partielle du déficit. En intégrant une survaleur évaluée à 25 % du chiffre d’affaires, Brico Hogar avait une situation nette réelle positive de 3 082 106 euros : l’abandon restait non déductible à cette hauteur, mais non pour le montant supérieur retenu par le tribunal. Les frais Emmezeta servaient la filiale acquéreuse sans contrepartie prouvée pour Conforama Holding. Les conventions franco-espagnole et franco-portugaise interdisaient la déduction des retenues même sans crédit utilisable. Selon le dispositif, le déficit augmente de 5 639 173 euros, différence entre 8 721 279 et 3 082 106 euros ; le jugement est réformé dans cette seule mesure et le surplus rejeté.

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Faits et procédure

Un résident belge a perçu en 2006 des dividendes français soumis à une retenue de 15 %. La CAA de Paris lui a accordé la restitution de cette retenue après comparaison avec l’impôt qu’aurait supporté un actionnaire résident de France sur les mêmes distributions. Le ministre contestait notamment la comparabilité des actionnaires et la prise en compte de l’abattement fixe annuel réservé aux résidents.

Question de droit

La comparaison de la retenue sur les dividendes d’un résident belge avec l’impôt français d’un résident devait-elle inclure l’abattement fixe annuel, malgré sa finalité d’encouragement de l’épargne ?

Droit applicable

Les articles 119 bis du CGI et 15 de la convention franco-belge permettent une retenue de 15 % dans ce cas, sous réserve de la libre circulation des capitaux. Lorsqu’un État impose les dividendes de ses sociétés chez les actionnaires résidents et non-résidents, ceux-ci sont comparables pour les mesures atténuant l’imposition économique en chaîne. L’abattement fixe de l’article 158 du CGI, directement lié à la qualité d’actionnaire, doit aussi entrer dans la comparaison.

Motifs et solution

Le pourvoi ministériel est rejeté et la restitution reste acquise. La cour pouvait intégrer l’abattement de 40 %, le crédit d’impôt et l’abattement fixe dans la charge fiscale du résident. Faute de connaître la situation familiale du contribuable, elle pouvait tester les hypothèses d’un célibataire et d’un couple : dans les deux cas, la retenue était défavorable. L’absence de correction par la Belgique n’effaçait pas une discrimination imputable à la législation française.

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Faits et procédure

Un fonds d’investissement établi aux États-Unis avait perçu en 2005-2006 des dividendes de sociétés polonaises grevés d’une retenue conventionnelle de 15 %. Il réclama en 2010 leur remboursement, alors que la loi exonérait les fonds polonais répondant au cadre national. L’administration refusa en raison du siège américain. Le juge polonais demanda si cette différence relevait de l’article 63 TFUE et pouvait être justifiée par la situation d’un fonds de pays tiers ou le contrôle de ses conditions d’activité.

Question de droit

Les articles 63 et 65 TFUE s’opposent-ils à réserver aux fonds résidents l’exonération des dividendes polonais lorsque le fonds américain peut être contrôlé grâce à une assistance administrative conventionnelle effective ?

Droit applicable

Un régime de dividendes non limité aux participations de contrôle relève de la libre circulation des capitaux, même lorsque le bénéficiaire est dans un pays tiers. Résidents et non-résidents sont comparables face au risque créé par l’impôt de l’État source ; imposer seulement les seconds est une restriction. L’efficacité du contrôle ne la justifie que si les conditions de l’avantage ne peuvent être vérifiées faute d’une obligation du pays tiers de renseigner. Ni cohérence fiscale sans lien direct, ni répartition du pouvoir d’imposition, ni perte de recettes ne suffisent.

Motifs et solution

La Cour applique l’article 63 et juge la réserve de l’exonération aux fonds polonais contraire aux articles 63 et 65 si une assistance conventionnelle permet de contrôler le fonds américain. La restriction n’était pas antérieure à 1993, l’exonération des résidents datant de 1997. La convention fiscale et la convention OCDE-Europe instituaient un échange d’informations ; le juge national doit vérifier son efficacité et l’équivalence du cadre d’activité du fonds. Les justifications de contrôle, cohérence, répartition et recettes sont écartées dans ces limites. Faute de données sur de graves troubles financiers, la Cour refuse aussi de limiter l’arrêt dans le temps.

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Faits et procédure

La société Céline avait perçu en Italie et au Japon des redevances de marques et supporté dans ces États des retenues à la source. Déficitaire en 2005 et 2006, elle avait déduit ces impôts étrangers pour accroître ses déficits fiscaux. Le tribunal avait admis cette déduction, mais la cour d’appel l’avait refusée en appliquant les conventions franco-italienne et franco-japonaise, qui prévoient un crédit d’impôt et excluent la déduction de l’impôt étranger.

Question de droit

Les retenues étrangères, déductibles en principe comme charges selon le droit interne, pouvaient-elles encore l’être lorsque les conventions les excluaient et que le déficit empêchait d’utiliser les crédits d’impôt ?

Droit applicable

Le juge examine d’abord la loi fiscale interne, puis recherche si la convention fait obstacle à son application. Les impôts étrangers grevant des opérations dont le résultat est taxable en France constituent en principe des charges déductibles selon l’article 39 du CGI. Toutefois, des stipulations conventionnelles claires peuvent interdire cette déduction pour déterminer l’assiette française, même si le crédit d’impôt prévu en contrepartie ne peut être imputé en raison d’un résultat déficitaire.

Motifs et solution

Les conventions avec l’Italie et le Japon indiquaient sans réserve que les impôts étrangers n’étaient pas déductibles des revenus imposables en France. La situation déficitaire de Céline et l’impossibilité corrélative d’imputer les crédits d’impôt ne rétablissaient pas la déduction. Les normes comptables ne pouvaient davantage prévaloir sur les règles fiscales d’assiette. Le Conseil d’État juge donc que la cour n’a méconnu ni la subsidiarité des conventions ni leur portée et rejette le pourvoi ; l’infirmation du jugement favorable demeure.

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Faits et procédure

Risicor louait un immeuble commercial à Tokyo et a réalisé en 1996 un gain de change de 4 101 254 F lors de sa cession, ainsi qu’un gain distinct lors du remboursement d’un emprunt. L’administration les a réintégrés dans son résultat français. DGFP Zeta, venant à ses droits, contestait en cassation uniquement le gain lié à la vente, que la cour avait séparé de la plus-value immobilière pour refuser l’application de la convention franco-japonaise.

Question de droit

Le gain dû à la variation du yen entre l’acquisition et la cession d’un immeuble japonais doit-il être isolé de la plus-value immobilière ou suivre le régime conventionnel de cette cession ?

Droit applicable

Les articles 38 et 209 du CGI incluent le gain de change lié à une cession d’actif dans la plus-value, sous réserve de la convention. L’article 5 de la convention franco-japonaise de 1964 attribue au Japon l’imposition des profits d’aliénation d’un immeuble qui y est situé, sans distinguer leur composante de change. L’article 24 oblige alors la France à exempter ces revenus ; l’exemption ne dépend pas de leur imposition effective au Japon.

Motifs et solution

Le Conseil d’État casse partiellement l’arrêt puis règle l’affaire au fond. En l’absence d’établissement autonome au Japon, les bénéfices relevaient en principe de l’IS français, mais le gain de change de cession était un profit immobilier couvert par les articles 5 et 24. La base de 1996 est réduite de 4 101 254 F et les suppléments d’IS, contribution additionnelle et intérêts correspondants sont déchargés, même sans imposition japonaise effective. Le gain sur remboursement d’emprunt reste hors du pourvoi.

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Faits et procédure

Une société française avait acquis les titres de deux sociétés luxembourgeoises détenant deux SCI françaises, puis dissous successivement les entités. La veille de leur transmission universelle, les SCI avaient réévalué leurs immeubles ; la société française avait ajouté à son prix de revient la plus-value déjà comprise dans leurs résultats selon la correction Quemener. L’administration, abandonnant en appel l’abus de droit, soutenait que cette correction ne s’appliquait pas.

Question de droit

La correction Quemener devait-elle neutraliser la plus-value de réévaluation déjà imposée chez l’associée lors de l’annulation des titres, et quelles conclusions relatives à l’exercice 2007 étaient recevables ?

Droit applicable

Pour assurer la neutralité du régime des sociétés translucides, le prix de revient des parts cédées ou annulées est notamment majoré de la quote-part des bénéfices déjà ajoutée aux résultats imposés de l’associé. La même correction s’applique à l’annulation des parts d’une société relevant de l’article 8. En appel, des conclusions incidentes déposées après le délai ne peuvent étendre le litige à un exercice que le jugement n’a pas déchargé.

Motifs et solution

La plus-value de réévaluation constituait un bénéfice des SCI déjà fiscalement appréhendé chez Lupa France ; elle devait donc majorer le prix de revient des titres annulés, indépendamment de leur réception à une valeur réévaluée. Le recours ministériel relatif à 2006 est rejeté et la décharge subsiste. Pour 2007, les conclusions du ministre étaient sans objet, celles de la société tardives, et le tribunal ne restait pas saisi ; le rejet de la décharge rend la demande de suspension du recouvrement sans objet. La cour joint les dossiers et statue selon ces limites.