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Faits et procédure

Saisi par le Conseil d’État d’une question prioritaire de constitutionnalité, le Conseil constitutionnel examinait le premier alinéa du 1 de l’article 123 bis du CGI, dans sa rédaction issue de la loi du 30 décembre 1998. Ce texte imposait en France, comme revenus de capitaux mobiliers, les bénéfices ou revenus positifs d’une entité étrangère principalement financière soumise à un régime fiscal privilégié, lorsque la personne physique domiciliée en France détenait directement ou indirectement au moins 10 % de ses droits.

Question de droit

Cette imposition reposait-elle sur une présomption irréfragable de fraude ou d’évasion fiscales contraire à l’égalité devant les charges publiques, faute de permettre au contribuable de démontrer que sa participation n’avait ni pour objet ni pour effet de permettre, dans un but de fraude ou d’évasion fiscales, la localisation de revenus à l’étranger ?

Droit applicable

Le législateur peut combattre la fraude et l’évasion fiscales, objectif de valeur constitutionnelle, mais l’impôt doit demeurer fondé sur des critères objectifs et rationnels et ne pas faire peser une charge excessive. L’article 123 bis vise la détention significative d’une structure étrangère principalement financière bénéficiant d’un régime fiscal privilégié ; ce faisceau peut fonder un mécanisme anti-abus, sous réserve d’une possibilité effective de preuve contraire.

Motifs et solution

Le Conseil constitutionnel juge le premier alinéa du 1 de l’article 123 bis, dans sa rédaction issue de la loi du 30 décembre 1998, conforme sous réserve. Elle ne saurait, sans porter une atteinte disproportionnée à l’égalité devant les charges publiques, empêcher le contribuable d’établir que sa participation dans l’entité étrangère n’a ni pour objet ni pour effet de permettre, dans un but de fraude ou d’évasion fiscales, la localisation de revenus à l’étranger. La décision ne prononce donc pas une annulation : elle impose cette preuve contraire lors de l’application du texte et ne résout pas elle-même la situation fiscale au fond.

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Faits et procédure

Les époux A contestent leurs impositions de 2006 fondées sur l'article 123 bis du CGI dans sa version de 1998. Ils dénoncent l'imputation automatique des bénéfices d'une entité étrangère à régime privilégié détenue à au moins 10 %, sans preuve possible d'absence de fraude, ainsi que le revenu minimum forfaitaire imposé en l'absence de convention d'assistance. La cour de Marseille transmet ces deux griefs constitutionnels au Conseil d'État.

Question de droit

Les règles de 1998 imputant les bénéfices d'une entité étrangère et fixant un revenu minimum peuvent-elles être renvoyées au Conseil constitutionnel après sa décision du 1er mars 2017 sur une version ultérieure ?

Droit applicable

Le renvoi d'une QPC suppose une disposition applicable, sans déclaration antérieure de conformité sauf changement de circonstances, et une question nouvelle ou sérieuse. La décision n° 2016-614 QPC admettait le minimum forfaitaire de l'article 123 bis, 3 sous réserve de pouvoir prouver un revenu réel inférieur. Le Conseil d'État applique cette réserve à la version de 1998, similaire sur ce point ; le 1 de cette version n'avait en revanche pas été déclaré conforme.

Motifs et solution

La QPC est renvoyée pour le seul 1 de l'article 123 bis : le défaut de possibilité de prouver que l'interposition de l'entité ne contourne pas la loi française soulève une question sérieuse d'égalité. Le second alinéa du 3 n'est pas renvoyé, sa version initiale bénéficiant de la même réserve que celle examinée en mars 2017 : le contribuable doit pouvoir démontrer un revenu inférieur au forfait. Le Conseil d'État ne prononce aucune décharge des impositions de 2006.

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Faits et procédure

Control Union Inspections France contrôlait pour un office algérien des cargaisons de céréales et avait versé, de 2007 à 2009, des primes à Control Union Western Hemisphere NV, société liée établie aux Antilles néerlandaises, pour garantir les risques du contrat. L’administration a refusé la déduction des primes, rectifié l’impôt sur les sociétés et la taxe professionnelle, qualifié les sommes de distributions soumises à retenue à la source et appliqué la majoration de 40 %. Le tribunal avait déchargé ces impositions.

Question de droit

La société avait-elle prouvé la réalité et le caractère normal des prestations d’assurance rémunérées dans un territoire à fiscalité privilégiée, et les rectifications, retenues et pénalités devaient-elles être rétablies ?

Droit applicable

L’article 238 A du CGI subordonne la déduction d’une rémunération versée à une personne soumise à une imposition inférieure de plus de moitié à celle de droit commun en France à la preuve, par le débiteur, d’une opération réelle et d’un prix normal. Les bénéfices non mis en réserve ou incorporés au capital sont des revenus distribués au sens de l’article 109 ; lorsqu’ils bénéficient à une personne sans siège en France, l’article 119 bis prévoit une retenue à la source. Des majorations peuvent frapper séparément des impôts dus par des contribuables distincts.

Motifs et solution

La cour tient le régime fiscal privilégié pour établi par l’écart entre les taux antillais et français. CUIF justifiait son intérêt à s’assurer, mais ni le versement des indemnités, ni la capacité juridique et financière de la société liée à couvrir le risque ; la prime n’était pas calculée selon ce risque. L’opération n’étant pas prouvée, les charges sont réintégrées et constituent des distributions. L’importance des sommes, les liens capitalistiques et le régime privilégié établissent le manquement délibéré. La cour annule les deux jugements et remet à la charge de CUIF l’impôt sur les sociétés, la taxe professionnelle, la retenue et leurs pénalités.

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Faits et procédure

Gemar Lumitec avait déduit des sommes versées en 2009 à 2011 en rémunération de prestations qu’elle disait fournies depuis Taïwan par la société Georgia. Les paiements avaient été virés sur le compte personnel du dirigeant de cette société à Hong Kong. Après vérification, l’administration a refusé leur déduction sur le fondement de l’article 238 A du CGI, les a qualifiés de revenus distribués et a appliqué la retenue de l’article 119 bis. La société contestait en appel cette retenue.

Question de droit

La vérification était-elle régulière et Gemar Lumitec prouvait-elle la réalité des prestations rémunérées sur le compte hongkongais, afin d’écarter l’article 238 A et la retenue à la source ?

Droit applicable

Lorsqu’un vérificateur emporte des documents à la demande écrite du contribuable, il doit délivrer un reçu détaillé et préserver le débat oral et contradictoire. L’article 238 A du CGI subordonne la déduction des versements sur un compte tenu dans un État ou territoire à fiscalité privilégiée à la preuve de la réalité des opérations et du caractère normal de leur rémunération. À défaut, les sommes peuvent être qualifiées de revenus distribués et soumises à la retenue de l’article 119 bis.

Motifs et solution

Les sept attestations originales emportées sans reçu n’étaient pas des pièces comptables, n’avaient pas fondé les rappels et leur retrait n’avait privé la société d’aucun débat : la procédure était régulière. Pour l’article 238 A, le territoire pertinent était Hong Kong, où le compte était tenu, non Taïwan, siège du bénéficiaire ; les sommes y bénéficiaient d’un régime privilégié. Le contrat et les attestations génériques, sans échanges ni travaux contemporains, ne prouvaient pas les prestations. Leur qualification de revenus distribués et la retenue étaient donc justifiées ; l’appel est rejeté.

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Faits et procédure

Saisi d'une QPC transmise par le Conseil d'État à la demande d'un contribuable, le Conseil constitutionnel examinait l'article 123 bis du CGI dans sa rédaction issue de 2009. Ce texte imputait à une personne domiciliée en France les bénéfices d'une entité étrangère principalement financière, détenue à au moins 10 % et soumise à un régime privilégié. Le requérant et un intervenant dénonçaient l'absence de preuve contraire hors Union européenne et un revenu minimal forfaitaire pour certaines juridictions.

Question de droit

L'exclusion de la clause anti-montage pour les entités hors Union et le plancher forfaitaire de revenu respectaient-ils l'égalité devant les charges publiques ?

Droit applicable

L'article 13 de la Déclaration de 1789 impose une répartition de l'impôt selon les facultés contributives. Le législateur peut retenir des critères objectifs et rationnels pour lutter contre la fraude, objectif de valeur constitutionnelle, sans créer de rupture caractérisée. Un mécanisme anti-abus ou forfaitaire ne peut donc interdire au contribuable toute preuve pertinente lorsque celle-ci permet d'écarter le contournement ou d'établir un revenu réel inférieur.

Motifs et solution

Le Conseil censure immédiatement les mots réservant aux entités de l'Union européenne la preuve de l'absence de montage artificiel : aucune autre règle n'offrait cette faculté pour les pays tiers, ce qui portait une atteinte disproportionnée à l'égalité. Il déclare le plancher forfaitaire conforme sous réserve que le contribuable puisse prouver que le revenu réellement perçu est inférieur. La décision distingue ainsi deux résultats : abrogation partielle à compter de sa publication et conformité sous réserve du second alinéa du 3. Elle ne supprime pas l'article 123 bis dans son ensemble.