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Faits et procédure

Un humoriste indépendant, disposant d’un foyer d’habitation en Suisse et imposé à Genève, avait donné des spectacles et perçu des revenus immobiliers en France en 2008 sans y déclarer son activité. L'administration avait reconstitué ses bénéfices non commerciaux et appliqué la majoration de 80 % pour activité occulte. Il avait cependant déclaré ses revenus auprès de l'administration fiscale genevoise.

Question de droit

La déclaration des revenus en Suisse établissait-elle une erreur excluant l'activité occulte, et quelle pénalité subsistait après la mise en demeure française restée sans réponse ?

Droit applicable

L'administration établit l'activité occulte lorsque le contribuable n'a ni déclaré dans les délais ni fait connaître son activité, sauf erreur justifiée. Si l'intéressé a satisfait à ses obligations dans un autre État, l'erreur s'apprécie selon le niveau d'imposition et les échanges d'informations. Le juge peut substituer la majoration de 40 % si ses conditions sont réunies.

Motifs et solution

Compte tenu de l'échange de renseignements franco-suisse, de la faible différence d'imposition et des déclarations déposées à Genève, la cour retient une simple erreur et écarte le taux de 80 %. La mise en demeure du 18 mai 2010 étant restée sans réponse pendant trente jours, elle lui substitue toutefois le taux de 40 % et ne décharge que la différence. Elle constate en outre un non-lieu à hauteur de 748 euros, maintient l'imposition des revenus français et rejette le surplus.

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Faits et procédure

En décembre 2003, Manpower France a distribué 317 M€ de réserves et émis simultanément autant d’obligations remboursables en actions, souscrites par ses actionnaires. La société danoise ayant acquis les titres français a ensuite transféré ses ORA à la mère américaine pour payer sa dette d’acquisition. L’administration a refusé, pour abus de droit, les intérêts déduits en 2004–2007, avec majorations et retenue à la source en 2006. Manpower contestait aussi la motivation des sanctions.

Question de droit

La distribution de réserves immédiatement réinvesties en ORA constituait-elle un abus de droit malgré le taux d’intérêt de marché et la liberté de financement, et fallait-il renouveler la notification des pénalités ?

Droit applicable

L’article L. 64 du LPF permet d’écarter une application littérale des textes contraire à leurs objectifs, poursuivant un but exclusivement fiscal. Le respect des plafonds d’intérêts des articles 39 et 212 du CGI n’exclut pas cet abus. L’article 1729 prévoit la majoration d’abus de droit. Selon l’article L. 80 D du LPF, les sanctions motivées doivent être annoncées trente jours avant recouvrement ; cette formalité n’est renouvelée que si leur base légale, qualification ou motivation change.

Motifs et solution

Le Conseil d’État rejette le pourvoi. Les opérations simultanées ne changeaient ni l’actionnariat ni la structure du bilan et ne comportaient aucun mouvement financier ; les ORA permettaient de rendre déductible la rémunération de réserves réinvesties. Les justifications avancées n’établissaient pas un autre but que fiscal, contraire à l’objectif de l’article 39. Les majorations subsistent : la société intégrée et la mère étaient la même personne morale, et ni les motifs ni la qualification ni la base légale des sanctions n’avaient changé après l’avis du comité.

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Faits et procédure

Sofina, Rebelco et Sidro, sociétés belges, avaient perçu entre 2008 et 2011 des dividendes de sociétés françaises grevés d’une retenue conventionnelle de 15 %, alors qu’elles clôturaient ces exercices en perte. Leur demande de restitution avait été rejetée. Saisi en cassation, le Conseil d’État interrogeait la Cour sur la différence avec une société française déficitaire, dont l’imposition était reportée jusqu’à un éventuel exercice bénéficiaire.

Question de droit

Les articles 63 et 65 TFUE permettent-ils d’imposer immédiatement et définitivement les dividendes d’une société non-résidente déficitaire, tandis que l’imposition d’une société résidente déficitaire est reportée et peut disparaître si elle cesse son activité avant de redevenir bénéficiaire ?

Droit applicable

La libre circulation des capitaux interdit un traitement propre à dissuader les investissements transfrontaliers. La comparaison s’effectue exercice par exercice : une société résidente déficitaire n’acquitte alors rien, bénéficie d’un avantage de trésorerie et peut être définitivement exonérée. Dès que l’État de la source impose aussi le non-résident, les situations sont comparables ; une simple différence de technique de perception ne suffit pas à justifier un avantage fiscal substantiel réservé aux résidents.

Motifs et solution

La Cour juge la retenue contraire aux articles 63 et 65 TFUE. L’imposition immédiate et définitive du non-résident déficitaire crée une restriction que ne compensent ni son taux inférieur ni une imposition belge éventuelle. Résidents et non-résidents sont comparables ; le report n’oblige pas la France à renoncer à imposer, car elle pourrait taxer lors d’un retour aux bénéfices. Ni la répartition du pouvoir d’imposition ni l’efficacité du recouvrement ne justifient donc la différence. La réponse préjudicielle ne prononce pas elle-même les restitutions.

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Faits et procédure

Sud Trading Company concevait et vendait en France des gadgets et objets de fête fabriqués en Chine. Trois sociétés de Hong-Kong recherchaient les ateliers, suivaient la production et la qualité, puis vérifiaient marchandises et conditionnement avant expédition. Le contrôle a soumis leurs rémunérations de 2008–2010 à la retenue de l’article 182 B. La société contestait leur utilisation en France ainsi que la motivation de la proposition de rectification.

Question de droit

Des services réalisés en Chine pour choisir et contrôler les fabricants étaient-ils utilisés en France lorsque leurs résultats servaient aux décisions de production et de commercialisation du donneur d’ordre ?

Droit applicable

L’article 182 B I c du CGI vise les services fournis en France ou, même exécutés à l’étranger, effectivement utilisés pour une activité française, payés par un débiteur exerçant en France à un prestataire sans installation professionnelle permanente dans ce pays. Selon l’article L. 57 du LPF, la rectification doit indiquer impôt, année, base et motifs permettant une réponse utile ; cette exigence de motivation se distingue du bien-fondé des motifs.

Motifs et solution

Le Conseil d’État rejette le pourvoi et maintient les retenues et pénalités. Les services permettaient à Sud Trading d’opérer en France ses choix de mise en production et de commercialisation : ils y étaient utilisés malgré leur réalisation matérielle en Chine. La proposition expliquait précisément cette utilisation et indiquait les impôts, années et bases. L’instruction de 1977 invoquée sous l’article L. 80 A ne pouvait être opposée, la société n’entrant pas dans ses prévisions.

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Faits et procédure

Ferragamo France, distributeur de produits de luxe détenu par un groupe italien, supportait des charges de personnel et de locaux supérieures à celles de dix-neuf distributeurs indépendants. L’administration y avait vu des prestations non rémunérées au profit de la mère italienne et réintégré, pour 2009 et 2010, 2,332 et 2,181 millions d’euros au titre de l’article 57 du CGI. Le tribunal avait déchargé l’IS, les retenues et taxes corrélatives; le ministre faisait appel.

Question de droit

La comparaison des charges de Ferragamo France avec celles d’un panel indépendant établissait-elle un avantage transféré à la mère italienne, malgré les contraintes commerciales particulières et les contreparties accordées par le groupe ?

Droit applicable

L’article 57 du CGI incorpore aux résultats d’une entreprise française dépendant d’une entreprise étrangère les bénéfices indirectement transférés par les prix ou tout autre moyen. Il appartient d’abord à l’administration d’établir un avantage faisant présumer le transfert; si elle y parvient, l’entreprise doit démontrer que cet avantage a été consenti dans son propre intérêt.

Motifs et solution

La cour juge le panel insuffisamment comparable: la filiale devait développer en France une marque de grand luxe encore moins connue que ses concurrentes et soigner l’accueil dans quelques boutiques prestigieuses. Le calcul administratif ne valorisait ni l’absence de redevance de marque ni la reprise sans décote ni limite des invendus par la mère. Les déficits antérieurs étaient plausiblement expliqués et les résultats étaient devenus bénéficiaires de 2010 à 2015 sans changement établi de politique de prix. L’administration ne démontrait donc ni l’existence ni le montant d’un avantage. L’appel du ministre est rejeté et les décharges prononcées par le tribunal demeurent acquises.

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Faits et procédure

Socogefim avait distribué 3,02 M€ en 2006 à Socoagri, sa mère luxembourgeoise, majoritairement détenue par des résidents uruguayens. L’administration a soumis la fraction correspondant à leur participation à une retenue de 25 %, en écartant l’exonération mère-fille. Ocotea, venant aux droits de Socoagri, elle-même successeur de Socogefim, contestait la retenue et les pénalités. La cour statuait après cassation et après la réponse de la CJUE de septembre 2017 sur la clause anti-abus applicable.

Question de droit

Le contrôle d’une mère européenne par des résidents d’États tiers et l’absence de déclaration d’engagement de conservation permettaient-ils de refuser l’exonération, alors que les titres étaient détenus depuis plus de deux ans ?

Droit applicable

L’article 119 ter du CGI exonère, sous conditions, les dividendes versés à une mère européenne bénéficiaire effective. La directive 90/435 et l’article 49 TFUE s’opposent à la présomption d’abus du paragraphe 3 imposant à une mère contrôlée depuis un État tiers de prouver l’objectif non fiscal de la chaîne. La déclaration de l’article 46 quater-0 FB concerne l’engagement de conservation de deux ans ; elle n’est pas exigible si la durée de détention est déjà satisfaite.

Motifs et solution

La cour annule le jugement et décharge Ocotea de la retenue 2006 et des pénalités. L’administration ne pouvait appliquer la clause anti-abus du paragraphe 3 après l’arrêt de la CJUE. Socoagri remplissait les conditions de fond non contestées : forme éligible, détention de la totalité des titres depuis plus de deux ans, direction effective au Luxembourg et assujettissement à l’IS sans exonération. La déclaration d’engagement de conservation ne pouvait lui être opposée. Les autres moyens, notamment conventionnels, ne sont pas examinés.

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Faits et procédure

Licencié en juillet 1999, un cadre avait transféré son domicile au Royaume-Uni en août puis reçu en novembre une indemnité transactionnelle de 9,1 millions de francs. L’administration avait imposé la fraction excédant l’indemnité conventionnelle comme salaire de source française. Après un premier renvoi, la cour administrative d’appel avait maintenu l’imposition en faisant peser sur l’intéressé la preuve que la transaction réparait un licenciement sans cause réelle et sérieuse.

Question de droit

Le juge devait-il qualifier lui-même l’indemnité transactionnelle au vu de l’instruction, et celle-ci était-elle exonérée comme réparation d’un licenciement sans cause réelle et sérieuse ou imposable en France malgré le départ au Royaume-Uni ?

Droit applicable

La réserve constitutionnelle relative à l’article 80 duodecies du CGI interdit de faire dépendre l’exonération du mode, judiciaire, arbitral ou transactionnel, d’allocation de l’indemnité. Administration et juge doivent qualifier les sommes au vu de l’instruction; l’indemnité réparant un licenciement sans cause réelle et sérieuse est exonérée. Les articles 4 A et 164 B imposent le non-résident sur le revenu salarial de source française. L’article 15 de la convention franco-britannique attribue l’imposition à l’État d’exercice de l’emploi.

Motifs et solution

La cour avait commis une erreur de droit en exigeant du salarié la preuve de la nature indemnitaire; le Conseil d’État annule donc son arrêt et règle le second pourvoi au fond. Le désaccord concernait l’organisation du nouveau groupe et le refus, sans justification sérieuse, de fonctions équivalentes, non une modification du contrat: le licenciement n’était pas sans cause réelle et sérieuse et la transaction était imposable. L’indemnité trouvait exclusivement sa cause dans l’emploi exercé en France; son versement après le transfert au Royaume-Uni ne retirait ni sa source française ni l’attribution conventionnelle à la France. La requête au fond est rejetée.

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Faits et procédure

Euro Stockage avait distribué en 2007 et 2009 des dividendes à Enka, mère luxembourgeoise indirectement contrôlée par une holding suisse. Les virements avaient été effectués sur un compte suisse puis un compte luxembourgeois au nom d’Enka, sans référence certaine à la société mère concernée. Eqiom, venant aux droits d’Euro Stockage, contestait la retenue de 25 % et demandait l’exonération de l’article 119 ter ou, subsidiairement, le taux conventionnel de 5 %.

Question de droit

Les éléments bancaires et fiscaux prouvaient-ils qu’Enka Luxembourg avait effectivement reçu les dividendes de 2007 et 2009, condition de l’exonération mère-fille et du taux réduit de la convention franco-luxembourgeoise ?

Droit applicable

Les articles 119 bis et 119 ter du CGI soumettent les distributions françaises aux non-résidents à une retenue, sauf notamment lorsque la société mère européenne justifie en être le bénéficiaire effectif; cette exigence du bénéficiaire réel répond à l’objectif de la directive 90/435. L’article 8 de la convention franco-luxembourgeoise plafonne à 5 % la retenue si les dividendes sont réellement payés à une société luxembourgeoise détenant au moins 25 % de la distributrice.

Motifs et solution

Les attestations fiscales produites concernaient 2005 et 2006 ou une autre filiale. L’attestation bancaire relative au compte suisse excluait toute responsabilité ou garantie, et aucune pièce ne démontrait que la mère luxembourgeoise avait appréhendé les dividendes de 2007 et 2009. La cour maintient donc la retenue de 25 %; ce motif suffit, sans examen des autres contestations relatives aux conditions ou à la clause anti-abus de l’article 119 ter. La doctrine invoquée ne donnait pas d’interprétation différente. Faute de bénéficiaire luxembourgeois prouvé, le taux conventionnel de 5 % est également refusé. L’appel d’Eqiom est rejeté.

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Faits et procédure

Atlantique Négoce avait versé en 2005 et 2006 des dividendes à Enka, sa mère déclarée au Luxembourg, elle-même détenue via Chypre par une holding suisse. Les sommes avaient été créditées sur un compte genevois au nom d’« Enka SA ». Après cassation et renvoi, Eqiom et Enka contestaient la retenue à la source de 25 %, en sollicitant l’exonération mère-fille ou le taux de 5 % de la convention franco-luxembourgeoise.

Question de droit

Atlantique Négoce démontrait-elle que le compte suisse crédité appartenait à sa société mère luxembourgeoise, de sorte que celle-ci fût le bénéficiaire effectif ouvrant droit à l’exonération ou au taux conventionnel de 5 % ?

Droit applicable

La directive 90/435 prévoit l’exonération des bénéfices distribués à une société mère européenne. L’article 119 ter du CGI, qui déroge à la retenue de l’article 119 bis, peut exiger que cette mère justifie être le bénéficiaire réel et non seulement apparent des dividendes. L’article 8 de la convention franco-luxembourgeoise limite à 5 % l’impôt français lorsque les dividendes sont effectivement payés à une société luxembourgeoise détenant directement au moins 25 % du capital.

Motifs et solution

Ni l’ordre de transfert portant sur d’autres comptes, ni les attestations fiscales incomplètes, ni les procès-verbaux d’affectation ou les comptes annuels aux montants divergents ne reliaient le compte genevois à la mère luxembourgeoise. Les avis bancaires identifiaient seulement Enka SA, sans adresse ou référence décisive. L’appréhension réelle des dividendes n’étant pas prouvée par les sociétés qui seules détenaient ces éléments, la retenue de 25 % était fondée. Ce motif rendait inopérants les autres moyens visant la clause anti-abus et les formalités de l’article 119 ter. Pour la même raison, le taux conventionnel de 5 % ne pouvait s’appliquer. La requête est rejetée.

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Faits et procédure

Euro Stockage avait distribué en 2005 et 2006 des dividendes à Enka, société mère déclarée au Luxembourg mais indirectement contrôlée depuis la Suisse. Les fonds avaient été virés sur un compte suisse au nom d’« Enka SA ». L’administration, estimant non établie l’identité du bénéficiaire réel, avait appliqué la retenue de 25 %. Après cassation et renvoi, Eqiom et Enka demandaient l’exonération mère-fille ou, subsidiairement, le taux conventionnel de 5 %.

Question de droit

Les pièces produites établissaient-elles que la société luxembourgeoise Enka était le bénéficiaire effectif des dividendes, condition de l’exonération de l’article 119 ter et du taux réduit franco-luxembourgeois ?

Droit applicable

La directive 90/435 impose en principe l’exonération des dividendes versés à une société mère européenne. Les articles 119 bis et 119 ter du CGI soumettent les distributions aux non-résidents à retenue, sauf notamment si la mère européenne justifie qu’elle en est le bénéficiaire effectif; cette exigence vise le bénéficiaire réel, non apparent, et respecte l’objectif de la directive. L’article 8 de la convention franco-luxembourgeoise plafonne à 5 % la retenue sur les dividendes réellement payés à une société luxembourgeoise détenant au moins 25 %.

Motifs et solution

Les virements sur un compte suisse au nom d’Enka SA ne permettaient pas d’identifier la société luxembourgeoise parmi les homonymes. Les attestations fiscales étaient incomplètes, les montants comptables ne concordaient pas et les avis bancaires ne donnaient ni adresse ni référence certaine du titulaire. Les requérantes n’établissaient donc pas l’appréhension effective des dividendes par la mère luxembourgeoise. Ce motif suffisait à maintenir la retenue de 25 %, sans examiner les autres critiques visant les conditions ou la clause anti-abus de l’article 119 ter. Faute de paiement prouvé à un résident luxembourgeois, le taux conventionnel de 5 % était également refusé. La requête est rejetée.

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Faits et procédure

Trois OPCVM établis au Royaume-Uni et au Luxembourg demandaient le remboursement des retenues danoises sur les dividendes perçus de 2000 à 2009. Le Danemark exonérait les OPCVM résidents relevant de l’article 16 C s’ils distribuaient, ou calculaient fictivement, une distribution minimale soumise chez leurs porteurs ; la résidence danoise empêchait les fonds étrangers de bénéficier du même régime, même s’ils pouvaient satisfaire aux conditions matérielles.

Question de droit

L’article 63 TFUE autorisait-il à réserver aux OPCVM danois l’exonération de retenue sur dividendes, alors que les OPCVM non-résidents subissaient la retenue sans pouvoir accéder à l’exonération, même s’ils satisfaisaient aux conditions de distribution minimale ?

Droit applicable

Lorsqu’un État impose les dividendes nationaux d’OPCVM non-résidents, leur situation est comparable à celle des résidents quant au risque de double imposition. Déplacer l’impôt du véhicule vers ses porteurs relève d’un objectif cohérent, mais la technique utilisée ne justifie pas une condition de résidence. La cohérence fiscale peut être préservée par une mesure moins restrictive permettant au fonds étranger satisfaisant aux conditions matérielles d’acquitter un impôt équivalent sur sa distribution minimale.

Motifs et solution

La Cour juge le régime contraire à l’article 63 TFUE. Les fonds étrangers sont comparables, notamment parce qu’ils peuvent avoir des porteurs danois imposables au Danemark. La répartition du pouvoir d’imposition ne justifie pas la restriction après le choix danois d’exonérer les fonds résidents. Le lien entre exonération et taxation de la distribution existe, mais exclure tous les non-résidents va au-delà du nécessaire : leur accès sous contrôle à un prélèvement équivalent préserverait la cohérence. La réponse ne statue pas elle-même sur le montant des remboursements.

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Faits et procédure

Atlantique Négoce, négociant en ciment aux droits duquel vient Holcim, verse en 2007 des dividendes à sa mère luxembourgeoise Enka. Celle-ci est détenue à 99,99 % par une société chypriote, entièrement contrôlée par une société suisse. L'administration applique une retenue de 25 % : elle écarte l'exonération de l'article 119 ter du CGI en raison du contrôle indirect par un résident d'État tiers. La cour de Versailles rejette la contestation de cette clause au regard de la liberté d'établissement.

Question de droit

Le contrôle indirect d'une mère européenne par un résident d'État tiers permet-il de lui imposer la preuve que la chaîne de participations ne vise pas principalement l'exonération de retenue ?

Droit applicable

L'article 119 ter du CGI transpose l'exonération des distributions entre mères et filiales européennes prévue par la directive 90/435/CEE. Selon l'arrêt Eqiom et Enka de la CJUE du 7 septembre 2017, l'article 1er, paragraphe 2, de cette directive et l'article 49 TFUE interdisent de subordonner cette exonération, du seul fait d'un contrôle par des résidents d'États tiers, à la preuve que la chaîne de participations n'a pas pour objet principal, ou l'un de ses objets principaux, d'obtenir cet avantage.

Motifs et solution

Le Conseil d'État tire de l'arrêt de la CJUE l'incompatibilité du 3 de l'article 119 ter du CGI avec le droit de l'Union : cette clause institue une discrimination. La cour de Versailles a donc commis une erreur de droit en rejetant le moyen de Holcim. Son arrêt est annulé et l'affaire lui est renvoyée, sans examen des autres moyens. Le Conseil d'État ne prononce pas lui-même la décharge de la retenue de 2007 et ne tranche pas les autres conditions d'accès à l'exonération.

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Faits et procédure

Un résident belge reçoit des dividendes français en 2010–2012, soumis à une retenue de 25 % puis de 30 %. Il demande la restitution de la fraction dépassant le taux de 15 % prévu par l'article 15 de la convention franco-belge. Ses six réclamations sont rejetées faute d'identification de l'établissement payeur ayant opéré la retenue. La cour de Versailles constate qu'il ne justifie pas avoir accompli les démarches nécessaires pour obtenir cette information et confirme leur irrecevabilité.

Question de droit

Quelles pièces rendent recevable une demande de restitution de retenue sur dividendes, et à quelles conditions le non-résident peut-il suppléer l'absence d'identification de l'établissement payeur ?

Droit applicable

L'article R. 197-3 du LPF permet toute pièce établissant la retenue, sa date et l'identité du payeur. Si le contribuable démontre l'impossibilité d'identifier celui-ci malgré ses démarches auprès du teneur de compte et de l'émetteur, un document du teneur peut suffire : titres identifiables, date d'inscription, date du versement et revenus bruts et nets. Ce teneur doit relever d'un État lié à la France par une clause d'assistance administrative. Le contribuable n'a pas à prouver le reversement au Trésor.

Motifs et solution

Le Conseil d'État rejette les six pourvois : faute de diligences démontrées pour obtenir l'identité du payeur, le contribuable ne peut bénéficier des justificatifs de substitution. L'irrecevabilité respecte l'article R. 197-3 du LPF ainsi que les principes européens d'équivalence et d'effectivité ; elle ne méconnaît pas davantage la liberté de prestation de services bancaires. La cour pouvait s'arrêter à la recevabilité sans examiner l'argumentation sur la libre circulation des capitaux ni accorder la restitution au taux conventionnel.

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Faits et procédure

CALPERS, fonds de pension américain, supporte une retenue de 15 % sur ses dividendes français de 2006–2009. Le 30 décembre 2011, il demande leur restitution en invoquant une décision du Conseil d'État du 13 février 2009 concernant les fonds de pension étrangers. Le tribunal restitue les retenues de 2009 mais juge la demande tardive pour 2006–2008. La cour confirme, estimant que la décision de 2009 n'a révélé que l'illégalité d'instructions, sans ouvrir un nouveau délai.

Question de droit

L'annulation d'un refus d'abroger des instructions réitérant la loi fiscale peut-elle constituer l'événement rouvrant le délai de réclamation pour restituer des retenues sur dividendes ?

Droit applicable

Dans leur rédaction applicable, les articles R. 196-1 et L. 190 du LPF ouvrent un délai jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant la décision révélant directement l'incompatibilité de la règle fondant l'impôt avec une norme supérieure ; la restitution peut porter sur la période postérieure au 1er janvier de la troisième année précédente. Une simple divergence avec la doctrine ne suffit pas. En revanche, l'annulation d'une instruction réitérant la loi peut révéler directement l'illégalité de cette loi.

Motifs et solution

La décision du 13 février 2009 avait censuré l'application de la retenue aux fonds étrangers pouvant prouver qu'ils seraient exonérés d'impôt sur les sociétés s'ils étaient établis en France, comme restriction à la libre circulation des capitaux. Les instructions ne faisant que prescrire l'article 119 bis du CGI, elle révélait directement l'incompatibilité de la loi et constituait l'événement ouvrant le délai. Le Conseil d'État casse l'arrêt et renvoie à Versailles ; il ne prononce pas la restitution des retenues de 2006–2008 ni ne tranche les conditions d'exonération propres à CALPERS.