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Faits et procédure

Un contribuable contestait un commentaire BOFiP refusant l’abattement pour durée de détention à certaines plus-values d’apport de titres placées en report sous l’article 150-0 B ter du CGI. Il invoquait une discrimination à rebours : après l’interprétation de la directive fusions par la CJUE, les opérations entrant dans son champ obtenaient un traitement plus favorable que celles ne mettant en cause que des personnes établies en France.

Question de droit

Le traitement moins favorable des apports de titres purement internes rendait-il sérieuse une QPC sur l’abattement, et l’article 200 A était-il applicable au litige ?

Droit applicable

L’article 23-5 de l’ordonnance de 1958 subordonne le renvoi d’une QPC à l’applicabilité, à l’absence de déclaration antérieure de conformité sauf changement des circonstances et au caractère nouveau ou sérieux. L’article 150-0 B ter organise le report des plus-values d’apport ; l’article 150-0 D prévoit les abattements. L’article 8 de la directive 2009/133 impose, dans son champ, le même traitement du gain reporté et du gain ultérieur que si les titres initiaux avaient été cédés.

Motifs et solution

L’article 200 A, 2 ter, ne concernait que le taux, alors que le litige portait sur l’assiette de l’abattement : il n’était donc pas applicable et n’est pas renvoyé. En revanche, les opérations relevant de la directive bénéficient d’un abattement inaccessible ou réduit pour certaines opérations internes, ce qui soulève une question sérieuse d’égalité. Le Conseil d’État renvoie au Conseil constitutionnel l’article 17, III, de la loi de 2013 combiné à l’article 150-0 B ter, puis sursoit sur la requête principale sans prononcer de décharge.

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Faits et procédure

Résidents de France, M. et Mme B possédaient des immeubles loués en Allemagne ayant dégagé en 2010 un déficit foncier de 26 232 euros. Ils en avaient imputé 10 700 euros sur leur revenu global français de 2010 et le solde sur leurs revenus fonciers de 2011 et 2012. L’administration a refusé ces imputations. Le tribunal a accordé la décharge ; la cour a rejeté l’appel du ministre, qui s’est pourvu en cassation.

Question de droit

La convention franco-allemande autorisait-elle un résident de France à intégrer dans ses revenus imposables français un déficit provenant d’immeubles situés en Allemagne ?

Droit applicable

L’article 3 de la convention attribue à l’Allemagne l’imposition des revenus immobiliers. Pour éliminer la double imposition, l’article 20, paragraphe 2, a, inclut en France les bénéfices et autres revenus positifs de source allemande et accorde le crédit correspondant. Interprétées selon leur sens ordinaire, leur contexte, leur objet et leur but, ces stipulations antérieures à l’avenant de 2015 limitent la prise en compte française aux revenus positifs et excluent les déficits.

Motifs et solution

En jugeant que les « bénéfices et autres revenus positifs » permettaient aussi de prendre en compte des revenus fonciers allemands négatifs, la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit. Le Conseil d’État annule donc son arrêt et lui renvoie l’affaire. Il ne statue pas lui-même sur le rétablissement définitif des cotisations et pénalités contestées ; les conclusions des contribuables au titre des frais d’instance sont rejetées.

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Faits et procédure

Une contribuable demandait l’annulation d’un commentaire BOFiP refusant l’abattement pour durée de détention aux plus-values d’échange de titres réalisées avant 2000, placées en report puis imposées à compter du 1er janvier 2013. Elle soulevait une QPC : après l’interprétation de la directive fusions par la CJUE en 2019, les échanges transfrontières couverts obtenaient un traitement plus favorable que des opérations comparables exclusivement françaises.

Question de droit

La différence entre anciennes plus-values d’échange couvertes par la directive fusions et opérations purement internes rendait-elle sérieuse une QPC fondée sur l’égalité ?

Droit applicable

L’article 23-5 de l’ordonnance de 1958 impose le renvoi d’une QPC si la disposition est applicable, non déjà déclarée conforme sauf changement des circonstances et si la question est nouvelle ou sérieuse. Les articles 92 B, 160 et 150-0 D du CGI régissent le report et l’abattement. L’article 8 de la directive 2009/133 exige, pour les échanges relevant de son champ, le même traitement du gain reporté et de la cession ultérieure que si les titres initiaux avaient été directement cédés.

Motifs et solution

Les plus-values antérieures à 2000 relevant de la directive bénéficient, lors de l’imposition au barème, de l’abattement tenant compte de la durée de détention des titres initiaux, contrairement aux opérations purement internes. Cette différence rend sérieux le grief d’atteinte au principe d’égalité. Le Conseil d’État ne tranche pas la constitutionnalité ni la demande d’annulation du BOFiP : il renvoie au Conseil constitutionnel la combinaison de l’article 17, III, de la loi de 2013 avec les articles 92 B et 160 du CGI, puis sursoit à statuer.

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Faits et procédure

Après s’être déclaré résident suisse à compter du 1er juin 2005, M. B. avait cédé en novembre les titres d’Adonix avec une plus-value non déclarée de 62 557 704 euros. Le fisc l’avait regardé comme domicilié en France, malgré un forfait fiscal genevois, puis avait suspendu le délai de mise en recouvrement pendant la procédure amiable franco-suisse. Le contribuable contestait sa résidence, la preuve conventionnelle, la prescription et invoquait une précédente retenue sur ses dividendes.

Question de droit

Le contribuable demeurait-il domicilié en France et exclu de la résidence conventionnelle suisse par son forfait, et la procédure amiable avait-elle valablement suspendu le délai de recouvrement ?

Droit applicable

La loi interne s’examine avant la convention : l’activité professionnelle principale ou le centre des intérêts économiques en France suffit au domicile de l’article 4 B du CGI. L’article 4 § 6 b de la convention franco-suisse exclut en principe la personne imposée au forfait. L’accord administratif de 1968 rétablit la résidence si le forfait dépasse cinq fois la valeur locative et atteint les revenus suisses et français conventionnellement privilégiés ; l’article 31 exige une attestation détaillée. L. 189 A du LPF suspend le délai lorsqu’une procédure amiable vise une double imposition ou une imposition non conforme.

Motifs et solution

La cour rejette l’appel. Les fonctions de direction françaises et les participations, rémunérations et dividendes français établissaient l’activité principale et le centre des intérêts économiques en France. Le forfait suisse de 416 050 euros était inférieur aux seuls dividendes Adonix de 673 570 euros ; l’attestation cantonale ne détaillait pas les revenus exigés par l’article 31. La retenue appliquée antérieurement d’après une adresse suisse ne constituait pas une prise de position sur la résidence. Enfin, l’ouverture acceptée de la procédure amiable révélait un risque d’imposition non conforme suffisant : le délai a été suspendu jusqu’au terme du troisième mois suivant la notification du désaccord, le 10 juin 2014, et la mise en recouvrement du 30 juin 2014 est intervenue à temps.

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Faits et procédure

Après avoir omis des avoirs luxembourgeois dans ses déclarations de 2006 et du début de 2007, M. B. avait déposé spontanément deux déclarations rectificatives en 2010. Une proposition de rectification de décembre 2013, envoyée à une adresse parisienne plutôt qu’à sa dernière adresse londonienne connue, avait conduit à des suppléments d’impôt et de contributions. Le tribunal avait prononcé une décharge ; le ministre demandait le rétablissement et le contribuable formait un appel incident sur les contributions sociales.

Question de droit

La proposition mal adressée avait-elle interrompu la prescription, ou les déclarations rectificatives avaient-elles elles-mêmes permis de rétablir les droits, et l’appel incident social était-il recevable ?

Droit applicable

Une proposition doit être notifiée à la dernière adresse communiquée ; il appartient au contribuable de prouver les diligences signalant un changement. Pour les avoirs d’un État sans assistance bancaire applicable aux années concernées, l’article L. 169 du LPF, tel que modifié en 2008, portait la reprise à dix ans. Une déclaration rectificative interrompt ce délai et permet de recouvrer l’impôt conforme à cette déclaration sans proposition régulière. Un appel incident tardif est irrecevable s’il soulève un litige distinct de l’appel principal.

Motifs et solution

La cour juge la proposition de 2013 irrégulièrement notifiée et donc sans effet interruptif. Toutefois, le Luxembourg ne disposait pas, pour 2006–2007, de l’assistance bancaire requise ; l’avenant de 2009 ne s’appliquait qu’à partir de 2010. Les déclarations rectificatives ont ainsi interrompu le délai décennal et justifié le rétablissement des seuls droits et intérêts conformes à celles-ci : 38 266 euros pour 2006 et 21 374 euros pour 2007. Le surplus de l’appel ministériel est rejeté. L’appel incident sur les contributions sociales de 2006, distinct de l’appel principal portant sur l’impôt sur le revenu, est irrecevable.

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Faits et procédure

Un avocat résident fiscal français, associé d’Ashurst LLP au Royaume-Uni, avait reçu en 2013 sa quote-part des résultats du cabinet réalisés en France et à l’étranger. Il contestait le calcul des BNC étrangers et du crédit d’impôt correspondant, ainsi que celui de sa contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. Il souhaitait notamment majorer les revenus servant au crédit et exclure du revenu fiscal de référence les revenus conventionnellement exonérés.

Question de droit

L’adhésion du cabinet à une association agréée écartait-elle la majoration de 25 % des BNC étrangers pour le crédit d’impôt, et les revenus exonérés pouvaient-ils entrer dans le taux de la contribution sur les hauts revenus ?

Droit applicable

Dans le droit applicable à 2013, l’article 158, 7 du CGI dispense l’adhérent d’un organisme agréé de la majoration de 25 %, quelle que soit la source des revenus ; cette règle vaut aussi pour le crédit conventionnel égal à l’impôt français. Les articles 223 sexies et 1417 incluent les revenus conventionnellement exonérés dans le revenu fiscal de référence. La doctrine invoquée exonère ces revenus de la contribution sur les hauts revenus, tout en permettant leur prise en compte pour fixer le taux appliqué aux autres revenus lorsque la convention le permet.

Motifs et solution

Le Conseil d’État rejette le pourvoi. Ashurst étant adhérent à une association agréée pour son activité française, les BNC britanniques, allemands, espagnols et émiratis de l’associé ne devaient pas être majorés pour calculer leur crédit d’impôt, même avant l’extension du contrôle des revenus étrangers en 2015. Pour la contribution sur les hauts revenus, le service pouvait inclure les revenus belges et singapouriens exonérés dans le calcul de la cotisation fictive, puis les neutraliser par le rapport entre revenus imposables et revenus totaux. La doctrine n’imposait pas leur exclusion préalable du revenu fiscal de référence.

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Faits et procédure

Des époux demandaient une réduction de 604 060 euros de l’exit tax établie en 2011 lors de leur départ de France, sur la plus-value latente des titres AB Science. Après un dégrèvement de 5 926 euros et le rejet du surplus en appel, ils ont formé un pourvoi et une QPC. Ils invoquaient l’exonération prévue lors de la cession de titres de jeunes entreprises innovantes, pour contester l’absence d’exonération correspondante au départ.

Question de droit

La différence entre l’exit tax sur la plus-value latente de titres et l’exonération de cession de titres de jeunes entreprises innovantes justifiait-elle une nouvelle QPC ou l’admission du pourvoi ?

Droit applicable

L’article 23-5 de l’ordonnance de 1958 exige, pour transmettre une QPC, une disposition applicable, non déjà déclarée conforme sauf changement de circonstances, et une question nouvelle ou sérieuse. L’exit tax de l’article 167 bis du CGI, version 2011, taxe la plus-value latente au transfert ; l’article 150-0 A, III, 7° vise une cession par un résident français et n’est pas applicable à ce litige. L’article 167 bis a déjà été déclaré conforme en 2011. L’admission du pourvoi exige par ailleurs un moyen sérieux selon l’article L. 822-1 du CJA.

Motifs et solution

Le Conseil d’État refuse de transmettre la QPC et n’admet pas le pourvoi. L’exonération des cessions de titres de jeunes entreprises innovantes n’était pas applicable à l’imposition primitive de la plus-value latente au départ. Quant à l’article 167 bis, sa constitutionnalité avait déjà été jugée, sans changement de circonstances : l’exonération invoquée existait avant la loi de 2011. Les moyens critiquant l’interprétation des deux textes et le traitement des arguments d’égalité ne présentaient pas de caractère sérieux. L’arrêt d’appel subsiste, sans examen au fond du pourvoi par le Conseil d’État.

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Faits et procédure

Après avoir transféré sa résidence fiscale en Belgique le 18 novembre 2013, une contribuable a racheté des contrats d’assurance-vie et de capitalisation français. Les produits, déjà soumis au prélèvement libératoire de l’article 125-0 A du CGI, ont été inclus dans son revenu fiscal de référence pour la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus de 2013. Le tribunal avait refusé la décharge, que la cour d’appel avait ensuite accordée.

Question de droit

Pour appliquer la convention franco-belge à la contribution sur les hauts revenus, fallait-il qualifier séparément les produits d’assurance-vie et la France pouvait-elle les imposer autrement que par retenue à la source ?

Droit applicable

Les articles 223 sexies et 1417 du CGI intègrent au revenu fiscal de référence les produits soumis au prélèvement libératoire de l’article 125-0 A. La contribution exceptionnelle est un impôt analogue à l’impôt sur le revenu au sens de l’article 2 de la convention franco-belge. Son article 16 attribue les revenus de créances à l’État de résidence, sous réserve d’un prélèvement à la source plafonné à 15 % ; l’article 22 renvoie au droit fiscal interne pour qualifier les produits d’assurance-vie et de capitalisation.

Motifs et solution

Le Conseil d’État juge d’abord que la cour avait commis une erreur en classant globalement le revenu fiscal de référence sous l’article 18 : chaque revenu doit être qualifié selon sa nature. Réglant ensuite l’affaire au fond, il retient que les produits relevaient de l’article 16. La contribuable résidait en Belgique avant les rachats et la contribution, recouvrée par voie de rôle, n’était pas un prélèvement à la source autorisé à la France. Les autres revenus restant sous le seuil, le Conseil d’État annule l’arrêt et le jugement, puis prononce la décharge totale de la contribution de 2013.

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Faits et procédure

L’ancien PDG de Vinci, qui avait quitté la direction générale en janvier 2006 puis la présidence en juin, était devenu résident suisse le 25 juin 2006. Il avait cédé en 2007 des actions acquises par levée d’options sans déclarer en France les gains de levée. Le service les avait réintégrés dans son IR de 2007. Le ministre se pourvoyait contre l’arrêt confirmant la décharge, le contribuable ayant levé certaines options avant son départ et d’autres après.

Question de droit

La résidence déterminante pour appliquer la convention franco-suisse était-elle celle à la levée ou à la cession des actions, et le mandat de PDG excluait-il la qualification conventionnelle de rémunération salariée ?

Droit applicable

Selon les articles 80 bis et 163 bis C du CGI alors applicables, le gain est réalisé à la levée d’option, même lorsque sa taxation est reportée à la cession. Sauf stipulation contraire, la résidence conventionnelle s’apprécie à la réalisation du revenu. L’article 17 de la convention franco-suisse répartit les rémunérations salariées selon le lieu de l’emploi ; son article 3, paragraphe 2 donne priorité au sens fiscal des termes non définis. La rémunération du mandat de PDG a en droit fiscal français une nature salariale.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule l’arrêt et renvoie à Versailles sur deux fondements. Pour les options levées avant le 25 juin 2006, le contribuable était résident français : retenir sa résidence suisse à la cession méconnaissait la date de réalisation des gains et le champ de la convention. Pour les levées postérieures, la cour ne pouvait écarter l’article 17 au seul motif du mandat social, sans expliquer pourquoi la nature fiscalement salariale de la rémunération ne correspondait pas à un emploi salarié conventionnel. La censure porte sur ce défaut de motivation ; le Conseil d’État ne fixe pas lui-même l’imposition de ces gains postérieurs.

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Faits et procédure

La société française Solomat avait versé 390 000 euros en 2009 et 416 308 euros en 2010 à la société luxembourgeoise Kabri Invest pour diverses prestations. Une fraction, évaluée à 16,81 %, rémunérait l’intervention de M. B., salarié de Kabri Invest et ancien salarié de Solomat. Après décharge par le tribunal, la cour avait rétabli les suppléments d’impôt sur le revenu de M. B.

Question de droit

La fraction facturée par Kabri Invest correspondant aux services essentiellement rendus par M. B. pouvait-elle être imposée entre ses mains sur le fondement de l’article 155 A du CGI ?

Droit applicable

L’article 155 A du CGI vise un service rendu pour l’essentiel par la personne imposée lorsque la facturation par l’entité étrangère n’a pas de contrepartie réelle dans une intervention propre de celle-ci. Pour une personne domiciliée en France, son application ne dépend pas du lieu où le service a été matériellement rendu. La réserve constitutionnelle contre la double imposition concerne les impositions françaises.

Motifs et solution

Le Conseil d’État valide l’analyse de la cour : le caractère non essentiel de l’intervention de M. B. dans l’ensemble facturé ne faisait pas obstacle à l’imposition de la fraction correspondante ; Kabri Invest n’exerçait pas principalement une autre activité et aucune contrepartie propre n’était démontrée. Ni la liberté d’établissement, ni le lieu luxembourgeois de l’activité, ni l’impôt acquitté au Luxembourg ne faisaient obstacle à l’article 155 A. Le pourvoi est intégralement rejeté.

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Faits et procédure

Des époux propriétaires d’un domaine dans la Marne, déclarant prendre à bail une villa suisse appartenant à leurs filles, déclaraient résider en Suisse en 2007 et 2008, où ils étaient imposés selon la dépense. Un examen fiscal français a conduit à taxer des distributions d’une société luxembourgeoise, des avantages occultes, des plus-values et des virements provenant de comptes suisse et britannique, avec prélèvements sociaux, amendes de comptes non déclarés et pénalités. Ils demandaient la décharge de l’ensemble en invoquant leur résidence et leur couverture sociale suisses.

Question de droit

Les époux étaient-ils résidents fiscaux français malgré leur forfait suisse, et avaient-ils renversé les présomptions fondant les revenus, prélèvements sociaux et amendes contestés ?

Droit applicable

Les articles 4 A et 4 B du CGI retiennent notamment le foyer ou, subsidiairement, le séjour principal. L’article 4, paragraphe 6, b, de la convention franco-suisse exclut de la résidence conventionnelle la personne imposée seulement sur une base forfaitaire liée à la valeur locative. La tolérance administrative exige une attestation conforme détaillant revenus ou fortune. L’article 1649 A présume imposables les transferts par comptes étrangers non déclarés, sauf preuve de ressources déjà imposées ou non imposables.

Motifs et solution

Le courrier, les consommations, soins et déplacements établissaient le foyer, subsidiairement le séjour habituel, en France. Le forfait suisse lié à la valeur locative excluait la résidence conventionnelle ; les attestations produites ne permettaient pas la tolérance doctrinale. Les distributions, avantages, plus-values et transferts restaient imposables, de simples virements entre comptes ne prouvant pas l’origine déjà taxée. L’affiliation exclusive au régime suisse n’était pas établie, donc les prélèvements sociaux subsistaient. Les comptes étrangers non déclarés justifiaient les amendes, sans discrimination puisque la sanction concurrente était inconstitutionnelle. L’appel est rejeté.

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Faits et procédure

M. A. et Mme E., séparés de biens, se déclaraient résidents suisses. Après examen fiscal pour 2009 à 2011, l’administration les avait domiciliés en France et taxés d’office sur des pensions, revenus mobiliers, crédits bancaires français et transferts par comptes suisses non déclarés ; M. A. avait aussi reçu des amendes pour ces comptes. Le tribunal avait déchargé les impositions de 2006 et l’amende de 2008, mais rejeté le surplus. Les époux faisaient seuls appel de ce surplus.

Question de droit

Le foyer français et les critères successifs de la convention franco-suisse conduisaient-ils à une résidence fiscale française, et les contribuables justifiaient-ils les transferts, distributions et le prétendu prêt familial taxés d’office ?

Droit applicable

Les articles 4 A et 4 B du CGI rattachent à la France la personne qui y a son foyer, lieu de vie habituelle et centre des intérêts familiaux. En cas de double résidence, l’article 4 de la convention franco-suisse examine successivement le foyer permanent et le centre des intérêts vitaux, le séjour habituel, puis la nationalité. Les articles L. 66 et L. 67 du LPF autorisent la taxation d’office après une mise en demeure non régularisée sous trente jours. L’article 1649 A du CGI présume imposables, sauf preuve contraire, les transferts par comptes étrangers non déclarés.

Motifs et solution

Au terme des critères conventionnels successifs, la seule nationalité française que M. A. possédait pendant les années en litige emportait sa résidence fiscale en France. L’absence de réponse dans les trente jours à la mise en demeure rendait la taxation d’office régulière. Les transferts opérés par les comptes suisses non déclarés restaient imposables ; les versements de la société Masem constituaient des distributions et l’origine familiale du chèque de 150 000 euros n’était pas établie. La cour rejette l’appel ; les décharges déjà accordées pour 2006 et pour l’amende de 2008 demeurent hors litige.

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Faits et procédure

Des contribuables résidant en France avaient réalisé en 1992 une plus-value lors d’un échange de titres, placée en report d’imposition. Après leur transfert de résidence en Belgique, la cession en janvier 2008 d’une partie des titres reçus a mis fin au report. La cour d’appel avait rétabli l’impôt sur le revenu et les majorations correspondantes ; le Conseil d’État avait sursis à statuer jusqu’à la réponse préjudicielle de la Cour de justice dans les affaires Jacob et Lassus.

Question de droit

La France pouvait-elle imposer en 2008 une plus-value d’échange constatée en 1992, lorsque les contribuables résidaient en France, malgré leur résidence belge lors de la cession mettant fin au report ?

Droit applicable

Le II de l’article 92 B et le I ter de l’article 160 du CGI permettent de constater et liquider la plus-value lors de l’échange, puis d’en différer l’imposition jusqu’à la cession des titres reçus. Selon l’article 8 de la directive 90/434, tel qu’interprété par la Cour de justice, ce mécanisme reste licite même si la cession ultérieure échappe à la compétence fiscale de l’État de l’échange. L’article 18 de la convention franco-belge attribue les revenus non autrement visés à l’État de résidence.

Motifs et solution

Le report ne déplace pas le fait générateur : la plus-value a été réalisée lors de l’échange de 1992 et seulement imposée lorsque la cession de 2008 a mis fin au report. Le droit de l’Union ne s’oppose pas à cette imposition. La convention franco-belge ne traitant pas les gains en capital, son article 18 rattache ce revenu à l’État de résidence au moment de sa réalisation ; les époux résidaient alors en France. Leur installation ultérieure en Belgique ne faisait donc pas obstacle au supplément d’impôt sur le revenu. Le Conseil d’État rejette le pourvoi.

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Faits et procédure

Performing Rights Society Ltd., société britannique de gestion collective, recevait de la SACEM les redevances d’œuvres britanniques utilisées en France. La SACEM avait retenu l’impôt de l’article 182 B du CGI en 2013. Après une restitution administrative partielle de 2 396 982 euros, le tribunal avait accordé le reliquat de 374 706 euros. Le ministre contestait que la société, qui redistribuait la majeure partie des sommes à ses membres, fût résidente et bénéficiaire effective au sens de la convention franco-britannique.

Question de droit

La société de gestion était-elle résidente britannique et bénéficiaire effective des redevances malgré leur redistribution, permettant l’exonération conventionnelle de retenue à la source ?

Droit applicable

Les articles 92 et 182 B du CGI soumettaient en droit interne les droits d’auteur versés à une personne sans installation permanente française. L’article 13 de la convention de 2008 réservait toutefois à l’État de résidence les redevances dont le bénéficiaire effectif est résident. La qualité de résident dépend de l’assujettissement, non du paiement effectif d’impôt en 2013, dont l’absence résultait d’une perte d’actifs exceptionnelle ramenant le bénéfice imposable à zéro. Le bénéficiaire effectif se détermine par le pouvoir réel d’utiliser et d’affecter les fonds, au-delà de la redistribution de fait ou de leur traitement comptable.

Motifs et solution

La cour rejette l’appel ministériel et confirme la restitution du reliquat. PRS était assujettie au Royaume-Uni ; son absence d’impôt en 2013 venait d’une perte d’actif exceptionnelle, non d’une exonération. Les artistes lui cédaient leurs droits et son conseil décidait souverainement entre redistribution, fonds sociaux, promotion ou bienfaisance : elle n’était pas un simple mandataire et avait un intérêt propre. La directive de 2014 et les commentaires OCDE de 2014, postérieurs au litige et à la convention, ne pouvaient être invoqués. En l’absence de montage artificiel allégué, PRS était bénéficiaire effective des redevances.

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Faits et procédure

Martin Wächtler, ressortissant allemand, gérait depuis 2008 une société suisse de conseil informatique dont il détenait 50 %. Lorsqu’il transféra son domicile d’Allemagne en Suisse en mars 2011, l’administration allemande imposa immédiatement la plus-value latente sur cette participation. Un départ vers un État de l’Union ou de l’EEE ouvrait au contraire un report sans intérêts ni garantie jusqu’à la cession, sous conditions d’assistance.

Question de droit

L’accord UE-Suisse sur la libre circulation des personnes s’opposait-il au recouvrement immédiat de l’impôt de sortie d’un indépendant qui poursuivait son activité en Suisse ?

Droit applicable

L’ALCP garantit à l’indépendant l’égalité de traitement et protège aussi contre les restrictions de son État d’origine. Un départ vers la Suisse est comparable au maintien en Allemagne pour les plus-values nées pendant l’assujettissement allemand. La fixation de l’impôt au départ peut préserver la répartition du pouvoir d’imposer, mais son recouvrement doit rester proportionné. L’échange de renseignements permet le contrôle ; un risque de non-recouvrement peut être traité par une garantie plutôt que par une exigibilité immédiate.

Motifs et solution

La grande chambre juge le régime contraire à l’ALCP. Le paiement immédiat crée un désavantage de trésorerie propre à dissuader l’établissement en Suisse, alors que l’imposition n’est perçue sur un résident qu’à la réalisation. L’Allemagne peut déterminer au départ le montant relevant de sa compétence, mais doit différer le recouvrement jusqu’à la cession ; l’échange conventionnel couvre les informations et, si le recouvrement présente un risque, une garantie suffit. L’échelonnement limité aux conséquences difficilement supportables ne corrige pas l’atteinte, puisqu’il impose encore une partie de l’impôt avant toute réalisation.

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Faits et procédure

Les associés et dirigeants des sociétés luxembourgeoises Edimag et Ediprint avaient été imposés en 2008 et 2009 sur des distributions déduites des bénéfices reconstitués de leurs établissements français. Affiliés au régime social luxembourgeois, ils avaient obtenu en appel la décharge des contributions sociales, tandis que l’IR subsistait. Le ministre contestait la décharge de la contribution de 1,1 % finançant le RSA ; les époux contestaient l’IR dans un pourvoi joint.

Question de droit

L’unicité de législation sociale empêchait-elle la contribution finançant le RSA, et l’imputation de bénéfices à un établissement stable prouvait-elle leur distribution aux associés maîtres de l’affaire ?

Droit applicable

Le règlement n° 1408/71 applicable à 2008–2009 exclut l’assistance sociale ; les prestations spéciales non contributives doivent notamment figurer à son annexe II bis pour relever de la coordination. Le RSA n’y figurant pas, la contribution de 1,1 % qui le finance selon l’article L. 262-24 du CASF échappe à l’unicité de législation. Les articles 109 et 110 du CGI exigent par ailleurs une distribution : la seule imputation de bénéfices étrangers à un établissement stable français ne l’établit pas, même si les associés sont maîtres de l’affaire.

Motifs et solution

Le Conseil d’État accueille les deux pourvois dans leurs limites et renvoie à Nancy. La cour avait à tort déchargé la contribution additionnelle de 1,1 % au seul motif de l’affiliation luxembourgeoise : le RSA qu’elle finançait était hors du règlement. Elle avait aussi, à tort, assimilé les bénéfices imputés aux établissements français à des revenus distribués, sans preuve supplémentaire, en raison de la maîtrise des affaires par les époux. L’arrêt est cassé sur la décharge de cette contribution et sur le refus de décharge de l’IR de 2008–2009 ; les autres dispositions ne sont pas remises en cause par le dispositif.

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Faits et procédure

Des résidents français détenaient 99,938 % d’une holding luxembourgeoise. Après examen de leur situation fiscale, ils ont été imposés à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales pour 2003 et 2004 sur des revenus réputés distribués en application de l’article 123 bis du CGI. Ils soutenaient que la société avait enregistré des résultats déficitaires, de sorte que le revenu réellement perçu était inférieur au plancher forfaitaire retenu ; le tribunal puis la cour d’appel avaient rejeté leur demande de décharge.

Question de droit

L’absence, à l’époque, de convention d’assistance administrative avec le Luxembourg permettait-elle d’appliquer le revenu plancher de l’article 123 bis sans examiner la preuve d’un déficit réel de l’entité ?

Droit applicable

L’article 123 bis, dans sa rédaction issue de la loi de finances pour 1999, réputait distribués à un résident français les revenus d’une entité étrangère financière soumise à un régime privilégié et fixait un minimum forfaitaire si son État n’avait pas conclu de convention d’assistance. La décision 2016-614 QPC du Conseil constitutionnel a réservé au contribuable la possibilité de prouver un revenu réel inférieur au forfait ; cette réserve doit aussi gouverner la rédaction de 1998, substantiellement identique.

Motifs et solution

La cour d’appel ne pouvait valider le revenu forfaitaire au seul motif de l’absence de convention d’assistance avec le Luxembourg. Dès lors que les contribuables invoquaient un résultat déficitaire, elle devait rechercher s’ils établissaient ce déficit et si le revenu réellement perçu par l’intermédiaire de la holding était inférieur au plancher. Le Conseil d’État annule l’arrêt pour erreur de droit et renvoie l’affaire à la cour d’appel de Lyon. Il ne prononce donc aucune décharge définitive.

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Faits et procédure

M. et Mme C., résidents de France, possédaient des immeubles loués en Allemagne ayant généré en 2010 un déficit foncier de 26 232 €. Ils en avaient imputé 10 700 € sur leur revenu global de 2010 et le solde sur leurs revenus fonciers de 2011 et 2012. Après remise en cause par le fisc, le tribunal leur avait accordé la décharge ; le ministre faisait appel.

Question de droit

Les articles 3 et 20 de la convention franco-allemande faisaient-ils obstacle à l'imputation, selon le droit français, du déficit foncier provenant des immeubles allemands ?

Droit applicable

Les articles 4 A, 13, 156 et 158 du CGI permettent au résident français d'imputer les déficits fonciers, y compris étrangers, dans les limites prévues. L'article 3 de la convention franco-allemande attribue à l'État de situation l'imposition des revenus immobiliers ; son article 20 organise, pour les résidents de France, leur prise en compte avec un crédit d'impôt.

Motifs et solution

La cour lit les « bénéfices et autres revenus positifs » de l'article 20 comme les revenus fonciers nets, après déduction des déficits de la même catégorie. Rien dans la convention n'excluant les déficits allemands de la base française, celle-ci ne fait pas obstacle aux règles internes d'imputation. Le ministre n'établit donc pas que le tribunal a accordé à tort la décharge : son recours est rejeté.