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Faits et procédure

Brussels Securities, société belge, avait reçu des dividendes de filiales étrangères. Pour l’exercice 2011, elle avait imputé d’abord sa déduction pour capital à risque, puis les revenus définitivement taxés. Le fisc belge a inversé cet ordre conformément au droit national : les revenus définitivement taxés, reportables sans limite, devaient précéder la déduction pour capital à risque, dont le report expirait après sept exercices. La juridiction belge a interrogé la Cour sur la perte d’avantage susceptible d’en résulter.

Question de droit

L’ordre belge imposant la déduction prioritaire des revenus définitivement taxés pouvait-il, en faisant expirer une déduction pour capital à risque reportée, méconnaître l’exonération des dividendes de filiales ?

Droit applicable

L’article 4, paragraphe 1, premier tiret, de la directive 90/435 impose à l’État ayant choisi l’exonération de ne pas taxer les bénéfices distribués par une filiale à sa mère, sous les seules réserves prévues par la directive. Cette interdiction couvre aussi une imposition indirecte. Les États restent libres de fixer l’ordre et la durée des déductions nationales, mais doivent exercer cette compétence dans le respect de la neutralité fiscale et de la prévention de la double imposition économique.

Motifs et solution

Même si l’excédent de revenus définitivement taxés était reportable sans limite, sa déduction prioritaire pouvait absorber les bénéfices et faire expirer, après sept ans, la déduction pour capital à risque. La perception des dividendes pouvait ainsi priver la mère d’un avantage fiscal et alourdir indirectement son imposition par rapport à leur exclusion immédiate de l’assiette. Ce risque, même non systématique, contrevient à l’article 4, paragraphe 1. La Cour dit donc la réglementation incompatible avec la directive ; elle interprète le droit de l’Union sur renvoi et ne liquide pas l’impôt belge.

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Faits et procédure

Faurecia avait demandé le remboursement de crédits d’impôt afférents aux exercices 2011 à 2013, attachés à des intérêts et redevances de source étrangère, alors que son groupe fiscal intégré était déficitaire. Le tribunal a rejeté sa demande ; après un désistement partiel, la cour a rejeté le surplus de son appel. Devant le Conseil d’État, elle a soulevé une question prioritaire de constitutionnalité contre l’article 223 O du CGI et contesté l’interprétation des conventions fiscales.

Question de droit

L’absence de restitution des crédits d’impôt inutilisables par un groupe déficitaire portait-elle atteinte à l’égalité ou au droit de propriété, et le moyen tiré des conventions justifiait-il l’admission du pourvoi ?

Droit applicable

Une QPC n’est renvoyée que si la disposition est applicable, n’a pas déjà été déclarée conforme sauf changement de circonstances, et si la question est nouvelle ou sérieuse. L’article 223 O du CGI substitue la société mère aux membres du groupe pour imputer leurs crédits sur l’IS du groupe, mais aucun texte ni principe interne n’impose la restitution d’un crédit inutilisé en cas de déficit. Selon l’article L. 822-1 du CJA, le pourvoi n’est admis que s’il contient au moins un moyen sérieux.

Motifs et solution

Toutes les sociétés mères intégrantes sont traitées pareillement et un groupe bénéficiaire imposé n’est pas dans la même situation qu’un groupe déficitaire ; l’adhésion d’une filiale au groupe procède en outre de son accord. Les retenues étrangères et les crédits d’impôt ne sont pas des acomptes d’IS ; les crédits non restituables ne sont pas des biens protégés par les articles 2 et 17 de la Déclaration de 1789. La QPC, non nouvelle et dépourvue de caractère sérieux, n’est donc pas renvoyée. Le moyen selon lequel les conventions imposeraient le remboursement des crédits d’impôt d’un groupe déficitaire n’est pas davantage sérieux : le pourvoi de Faurecia n’est pas admis.

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Faits et procédure

College Pension Plan of British Columbia, trust canadien exonéré au Canada, avait perçu en 2007–2010 des dividendes allemands issus de participations de portefeuille n’excédant pas 1 %. Une retenue définitive de 15 % lui était appliquée. Il réclamait 156 280,10 euros en faisant valoir que les fonds allemands imputaient leur retenue et neutralisaient tout ou partie des dividendes par l’augmentation des provisions destinées aux pensions.

Question de droit

Les articles 63 à 65 TFUE s’opposaient-ils à cette différence si le fonds canadien provisionnait les pensions, et la clause de gel de l’article 64 pouvait-elle préserver la restriction envers un pays tiers ?

Droit applicable

Une retenue définitive plus lourde sur les dividendes d’un fonds non-résident restreint les capitaux. Résidents et non-résidents sont comparables lorsque les dividendes sont affectés au provisionnement des retraites : le lien causal entre revenu et passif neutralisé prime l’absence de qualification formelle de charge. La répartition du pouvoir d’imposition ne justifie pas de taxer les non-résidents après exonération substantielle des résidents. La clause de gel de l’article 64 est stricte : continuité depuis 1993 et lien suffisamment étroit du mouvement de capitaux avec une prestation financière.

Motifs et solution

La Cour juge le régime contraire aux articles 63 et 65 si le fonds canadien affecte effectivement les dividendes à ses provisions, vérification laissée au juge national. L’imputation et les provisions exonéraient totalement ou partiellement les résidents, tandis que 15 % restaient définitifs pour le non-résident ; ni techniques de perception, ni répartition du pouvoir d’imposition, cohérence ou contrôle fiscal ne justifiaient cette différence. L’article 64 ne la sauvegarde pas : les participations étaient de portefeuille, les placements servent à honorer les retraites sans constituer un service financier fourni aux assurés, et la restriction ne peut être regardée comme existant au 31 décembre 1993.

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Faits et procédure

Royal Canin, associée commanditaire unique d’une KG allemande fiscalement transparente exploitant un établissement stable en Allemagne, percevait des bénéfices de cette entité et les déduisait de son résultat français. L’administration les a qualifiés de revenus mobiliers relevant du régime mère-fille et a réintégré la quote-part de 5 % pour 2006 et 2007. Après la décharge accordée à Masterfoods Holding, société mère, le ministre s’est pourvu en cassation.

Question de droit

Les bénéfices attribués à l’associée commanditaire française d’une KG transparente exploitée en Allemagne pouvaient-ils être imposés en France comme des dividendes ?

Droit applicable

Le juge doit d’abord assimiler l’entité étrangère au type français correspondant, puis appliquer le régime fiscal français. Selon l’article 4, paragraphe 3, de la convention franco-allemande, la participation d’un associé aux bénéfices d’une société en commandite n’est imposable que dans l’État de l’établissement stable. L’article 9 régit les dividendes et l’article 18 seulement les revenus non visés ailleurs ; les articles 205, 209 et 38 du CGI fixent l’assiette française de l’IS.

Motifs et solution

La KG était assimilable à une société en commandite simple française et Royal Canin à son associée commanditaire. Comme la KG, dépourvue de personnalité juridique et transparente en Allemagne, y exerçait son activité par un établissement stable et que Royal Canin supportait l’impôt allemand sur ses bénéfices, l’article 4, paragraphe 3, réservait leur imposition à l’Allemagne. Leur répartition n’était pas un dividende au sens de l’article 9 et l’article 18 était inapplicable. Le Conseil d’État rejette le pourvoi du ministre et maintient la décharge.

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Faits et procédure

Findim Investments, société suisse détenant environ 8 % de Cogifrance, avait reçu de cette société française des dividendes entre 2003 et 2007, soumis à une retenue de 15 % selon la convention franco-suisse. Le tribunal avait ordonné la restitution des retenues de 2006 et 2007, confirmée en appel au regard du régime mère-fille français. Le ministre contestait cette restitution en invoquant la clause de maintien des restrictions antérieures au 31 décembre 1993.

Question de droit

Une participation suisse de 8 % permettant de participer effectivement à la gestion constituait-elle un investissement direct auquel pouvait s’appliquer la clause de maintien de la retenue à la source ?

Droit applicable

Les articles 56 et 57 du traité CE, applicables au litige, protègent les capitaux avec les pays tiers mais permettent le maintien de certaines restrictions existant au 31 décembre 1993 sur les investissements directs. Ceux-ci supposent des relations durables permettant une participation effective à la gestion ou au contrôle, sans seuil déterminant à lui seul. La retenue de l’article 119 bis, 2 du CGI date de 1965 ; la convention franco-suisse en limitait ici le taux à 15 %, tandis que le régime mère-fille exonérait les dividendes sous une quote-part de 5 %.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule les articles 1er et 2 de l’arrêt et renvoie dans cette mesure à la CAA de Versailles. Les pièces établissaient que Findim participait effectivement à la gestion de Cogifrance malgré une détention de seulement 8 % : il s’agissait donc d’un investissement direct. La retenue de l’article 119 bis étant antérieure au 31 décembre 1993, la cour ne pouvait écarter la clause de maintien pour ordonner la restitution au motif du désavantage par rapport au régime mère-fille. Le Conseil d’État ne statue pas sur les autres moyens, notamment le quantum, ni ne règle le remboursement au fond.

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Faits et procédure

Bernys, société française de charpente, avait déduit en 2007 et 2008 des honoraires versés à IEG SL, société andorrane, pour des contrôles annoncés sur plus de 140 chantiers. L’administration, estimant la réalité et le prix des prestations insuffisamment justifiés, avait réintégré les charges, qualifié les sommes de revenus distribués soumis à retenue et appliqué la majoration de 40 %. Le tribunal avait tout maintenu ; Bernys faisait appel. Placée en liquidation, elle contestait aussi un non-lieu demandé par l’administration sans avis de dégrèvement.

Question de droit

Dans un territoire à fiscalité privilégiée, Bernys prouvait-elle la réalité et le caractère non exagéré des honoraires et l’administration établissait-elle l’intention d’éluder l’impôt justifiant la majoration de 40 % ?

Droit applicable

L’article 238 A du CGI impose d’abord à l’administration d’établir que le bénéficiaire supporte à l’étranger une fiscalité privilégiée par comparaison avec la France. Le débiteur doit alors prouver la réalité des opérations et le caractère normal et non exagéré de leur rémunération. Les bénéfices non mis en réserve ou au capital sont des revenus distribués soumis, pour un bénéficiaire étranger, à la retenue des articles 119 bis et 187. Selon l’article 1729, la majoration de 40 % suppose un manquement délibéré dont l’administration supporte la preuve.

Motifs et solution

L’absence de tout impôt direct sur les sociétés en Andorre établissait le régime privilégié. Les relevés manuscrits prouvaient des précontrôles réels, mais non les certifications prévues au contrat, et Bernys ne démontrait pas que 890 euros par chantier fût proportionné à la mission réellement exécutée. Les honoraires restaient donc non déductibles et distribués, avec retenue à la source. En revanche, l’existence de prestations minimales empêchait les seuls éléments invoqués par l’administration d’établir l’intention d’éluder l’impôt. Faute de preuve du dégrèvement annoncé, aucun non-lieu n’est prononcé ; la cour décharge la majoration pour manquement délibéré et rejette le surplus.

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Faits et procédure

Google Ireland vendait aux annonceurs français son service publicitaire AdWords. Sa filiale Google France, rémunérée à coûts majorés de 8 %, prospectait les grands clients et les assistait pour les campagnes DSO. Le fisc a considéré qu’elle constituait un établissement stable de l’entreprise irlandaise et a établi l’IS, des contributions additionnelles et des pénalités pour 2005 à 2010. Le tribunal a tout déchargé ; le ministre demandait le rétablissement des impositions en invoquant un agent dépendant et, subsidiairement, une installation fixe.

Question de droit

Google France constituait-elle l’établissement stable conventionnel de Google Ireland, soit comme agent dépendant ayant le pouvoir de conclure les contrats AdWords, soit comme installation fixe d’affaires ?

Droit applicable

Les articles 2 et 4 de la convention franco-irlandaise de 1968 n’attribuent à la France que les bénéfices imputables à un établissement stable. Celui-ci peut être une installation fixe où l’entreprise exerce son activité ou une personne non indépendante exerçant habituellement le pouvoir de conclure en son nom des contrats liés à ses activités propres. Le contrôle capitalistique ne suffit pas, à lui seul, à transformer une filiale en établissement stable.

Motifs et solution

Google France était juridiquement et économiquement dépendante, mais son contrat lui interdisait d’engager Google Ireland. Sa prospection, ses recommandations sur les mots-clés et budgets et son assistance après-vente n’équivalaient pas à conclure : Google Ireland examinait et signait les contrats, en refusait certains et ne lançait les campagnes qu’après acceptation. Les locaux et salariés français servaient l’activité propre de prestation de Google France et n’étaient pas un bureau de Google Ireland. Aucun établissement stable conventionnel n’étant caractérisé, la décharge prononcée pour 2005 à 2010 est maintenue et l’appel du ministre rejeté.

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Faits et procédure

Gemar Lumitec avait versé de 2009 à 2011, sur un compte bancaire ouvert à Hong Kong, des rémunérations de services prétendument fournis par Taiwan Georgia Corp. L’administration a refusé leur déduction selon l’article 238 A du CGI, les a qualifiées de revenus distribués et a appliqué une retenue à la source de 25 %. Le tribunal puis la cour ont refusé la décharge.

Question de droit

Pour appliquer l’article 238 A à des versements sur un compte hongkongais, selon quelle situation fiscale hypothétique faut-il apprécier si le titulaire du compte relève d’un régime privilégié ?

Droit applicable

Pour les versements effectués sur un compte d’un organisme financier étranger, le titulaire est regardé comme soumis à un régime privilégié si, supposé établi dans l’État du compte et y exerçant l’activité rémunérée, il n’y serait pas imposable ou supporterait un impôt inférieur de plus de moitié à celui qu’il aurait dû en France en y étant établi et en y exerçant cette activité.

Motifs et solution

La cour avait retenu le caractère privilégié au seul motif, non contesté, que Hong Kong exonérait les revenus d’activités réalisées hors de son territoire. Elle devait appliquer la comparaison hypothétique à l’activité ayant donné lieu aux versements et à son exercice depuis Hong Kong. Cette erreur de droit entraîne l’annulation de l’arrêt, sans examen des autres moyens. L’affaire est renvoyée à la cour administrative d’appel de Versailles ; aucune décharge définitive n’est prononcée.

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Faits et procédure

De 2007 à 2009, Control Union Inspections France avait rémunéré la société CUWH, établie aux Antilles néerlandaises, pour garantir les risques d’un contrat algérien. L’administration a refusé ces charges sur le fondement de l’article 238 A du CGI, entraînant suppléments d’impôt sur les sociétés, retenues à la source, taxe professionnelle et majorations. La cour avait rétabli toutes ces impositions.

Question de droit

L’administration établit-elle l’existence d’un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du CGI en comparant seulement les taux nominaux d’imposition applicables aux sociétés ?

Droit applicable

Il incombe à l’administration de prouver que le bénéficiaire étranger relève d’un régime fiscal privilégié. Elle doit produire des éléments circonstanciés non seulement sur le taux, mais sur l’ensemble des modalités d’imposition, dans l’État concerné, des activités du type de celles exercées par le bénéficiaire. Ce n’est qu’ensuite que le contribuable doit prouver la réalité et le caractère normal des dépenses.

Motifs et solution

La cour s’était fondée seulement sur l’absence de contestation d’un taux de 2,4 % à 6 % aux Antilles néerlandaises, comparé au taux français de 33,33 %, sans examiner l’ensemble des modalités d’imposition de l’activité de CUWH. Elle a ainsi méconnu la charge et l’objet de la preuve pesant sur l’administration. Le Conseil d’État annule l’arrêt en totalité et renvoie l’affaire à la cour administrative d’appel de Douai ; il ne prononce aucune décharge définitive des impositions de 2007 à 2009.

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Faits et procédure

Fra SCI avait reçu d’une SARL luxembourgeoise 999 parts de la SCI Foncière Costa, devenue française et propriétaire d’un immeuble parisien, valorisées 23 millions d’euros. En 2009, Foncière Costa a librement réévalué l’immeuble, puis a été dissoute sans liquidation avec transmission universelle de son patrimoine à Fra SCI. L’administration a refusé les corrections du prix de revient des parts ; la cour d’appel, après substitution de base légale, a rétabli des suppléments d’IS pour 2009 et 2010.

Question de droit

La correction du prix de revient des parts d’une société de personnes dissoute pouvait-elle être subordonnée à une double imposition effective du profit de réévaluation de ses actifs ?

Droit applicable

Lors de la cession ou de l’annulation des parts d’une société relevant de l’article 8 du CGI, notamment après dissolution-confusion régie par l’article 1844-5 du code civil, leur prix de revient est corrigé des bénéfices, pertes, déficits et distributions déjà pris en compte chez l’associé. Cette règle de neutralité s’applique aussi à la quote-part de bénéfices issue d’une réévaluation des actifs, qu’elle résulte d’un contrôle fiscal ou intervienne au moment de la dissolution.

Motifs et solution

La cour d’appel avait subordonné à tort la correction du prix de revient à la condition que les parts fussent inscrites pour la valeur comptable des actifs et que le profit de réévaluation fût effectivement pris une seconde fois dans le résultat de dissolution-confusion. Cette exigence de double imposition méconnaît la règle de neutralité. Le Conseil d’État annule les articles contestés et, par conséquence, le chef relatif aux majorations visé par le pourvoi incident du ministre. Il renvoie l’ensemble de l’affaire à la cour d’appel, sans prononcer lui-même de décharge.

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Faits et procédure

Le National Pension Service, organisme public coréen chargé du régime national de retraite, a perçu en 2013 des dividendes de sociétés françaises. Après une retenue initiale de 30 %, l'administration lui a restitué 2 455 432,81 euros pour ramener le prélèvement à 15 %. Il demandait l'exonération totale du solde.

Question de droit

Le prélèvement français de 15 % sur les dividendes du National Pension Service créait-il une discrimination contraire à la convention franco-coréenne ou au droit de l'Union ?

Droit applicable

La différence de traitement n'est discriminatoire que si l'organisme étranger est placé dans une situation objectivement comparable à celle de l'organisme français invoqué. Les caisses françaises de retraite sont elles-mêmes imposées à 15 % sur leurs revenus patrimoniaux ; l'exonération légale du Fonds de réserve pour les retraites répond à sa mission et à son financement propres.

Motifs et solution

La cour relève que le service coréen gère directement ses placements, sans que les affiliés supportent le risque comme dans un fonds collectif, et qu'il n'est comparable ni au Fonds de réserve pour les retraites ni à une fondation française exonérée. L'accord de sécurité sociale ne lui est pas personnellement applicable et la doctrine relative à d'autres impôts est inopérante. Elle rejette donc l'appel et refuse de saisir la Cour de justice.

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Faits et procédure

Performing Rights Society Ltd., société britannique de gestion collective, recevait de la SACEM les redevances d’œuvres britanniques utilisées en France. La SACEM avait retenu l’impôt de l’article 182 B du CGI en 2013. Après une restitution administrative partielle de 2 396 982 euros, le tribunal avait accordé le reliquat de 374 706 euros. Le ministre contestait que la société, qui redistribuait la majeure partie des sommes à ses membres, fût résidente et bénéficiaire effective au sens de la convention franco-britannique.

Question de droit

La société de gestion était-elle résidente britannique et bénéficiaire effective des redevances malgré leur redistribution, permettant l’exonération conventionnelle de retenue à la source ?

Droit applicable

Les articles 92 et 182 B du CGI soumettaient en droit interne les droits d’auteur versés à une personne sans installation permanente française. L’article 13 de la convention de 2008 réservait toutefois à l’État de résidence les redevances dont le bénéficiaire effectif est résident. La qualité de résident dépend de l’assujettissement, non du paiement effectif d’impôt en 2013, dont l’absence résultait d’une perte d’actifs exceptionnelle ramenant le bénéfice imposable à zéro. Le bénéficiaire effectif se détermine par le pouvoir réel d’utiliser et d’affecter les fonds, au-delà de la redistribution de fait ou de leur traitement comptable.

Motifs et solution

La cour rejette l’appel ministériel et confirme la restitution du reliquat. PRS était assujettie au Royaume-Uni ; son absence d’impôt en 2013 venait d’une perte d’actif exceptionnelle, non d’une exonération. Les artistes lui cédaient leurs droits et son conseil décidait souverainement entre redistribution, fonds sociaux, promotion ou bienfaisance : elle n’était pas un simple mandataire et avait un intérêt propre. La directive de 2014 et les commentaires OCDE de 2014, postérieurs au litige et à la convention, ne pouvaient être invoqués. En l’absence de montage artificiel allégué, PRS était bénéficiaire effective des redevances.

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Faits et procédure

Sofina, Rebelco et Sidro avaient contesté les retenues françaises appliquées à des dividendes alors qu’elles étaient non-résidentes et déficitaires. Après le rejet de leurs demandes et de leurs appels par six arrêts de la cour administrative d’appel de Versailles, le Conseil d’État a saisi la Cour de justice de l’Union européenne de questions sur la différence de traitement avec une société résidente déficitaire. L’arrêt Sofina du 22 novembre 2018 ayant répondu, le Conseil d’État a repris l’examen des pourvois.

Question de droit

La retenue immédiate et définitive sur les dividendes d’une société non-résidente déficitaire constituait-elle une restriction injustifiée à la libre circulation des capitaux, dès lors qu’une société résidente n’était imposée que si elle dégageait un bénéfice ?

Droit applicable

L’article 119 bis, 2 du CGI soumettait les dividendes des non-résidents à une retenue de 30 %, réduite à 15 % par la convention franco-belge. Selon l’interprétation des articles 63 et 65 TFUE donnée par la Cour de justice, imposer immédiatement et définitivement une société non-résidente déficitaire, tandis qu’une société résidente ne l’est que lorsqu’elle devient bénéficiaire et peut ne jamais l’être, procure à cette dernière un avantage substantiel. Cette différence dépasse les modalités de perception et constitue une restriction non justifiée par une différence objective de situation.

Motifs et solution

Le Conseil d’État en déduit que le droit de l’Union fait obstacle à la retenue de l’article 119 bis, 2 sur les dividendes d’une société non-résidente déficitaire selon le droit de son État de résidence. En niant une différence de traitement et en réduisant le désavantage à une simple technique de perception, la cour a commis une erreur de droit. Le Conseil d’État annule ses six arrêts et renvoie les six affaires devant elle ; il ne prononce donc pas lui-même la restitution des retenues. L’État doit en outre verser globalement 10 000 euros à Sofina, agissant aussi aux droits de Rebelco et Sidro.

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Faits et procédure

Cinq fonds de capital-investissement, dont aucun n’était une société résidente d’un État membre ou d’un pays conventionné avec le Danemark, avaient structuré l’acquisition de T Danmark au moyen de sociétés danoises et luxembourgeoises. Dans le dossier C-115/16, les intérêts transitaient par C Luxembourg et A Luxembourg Holding, aux moyens réduits ; N Luxembourg 1 poursuivait ensuite la procédure à la place de N Danmark 1. SKAT avait émis en 2011 un avis d’imposition de 925,8 millions de couronnes au titre des intérêts payés ou comptabilisés en 2006–2008 sans retenue.

Question de droit

La directive intérêts-redevances imposait-elle l’exonération de ces paiements, comment définir le bénéficiaire effectif et prouver l’abus, et quelles libertés restaient invocables si l’exonération était refusée ?

Droit applicable

L’exonération de la directive 2003/49 est réservée à l’entité qui bénéficie économiquement des intérêts et peut librement en déterminer l’affectation. Le principe général d’interdiction de l’abus oblige à refuser l’avantage, même sans règle nationale ou conventionnelle. L’abus combine échec objectif de la finalité de la norme et volonté de créer artificiellement ses conditions ; des sociétés relais sans substance et des prêts formels peuvent constituer des indices, dont l’objectivité et la concordance doivent être vérifiées par le juge, avec possibilité de preuve contraire. L’administration doit établir l’abus, non identifier le bénéficiaire final.

Motifs et solution

La grande chambre joint quatre affaires et donne au juge danois ces critères, sans qualifier elle-même chaque montage. Une convention avec l’État tiers du bénéficiaire ultime n’exclut pas l’abus. Une SCA-SICAR luxembourgeoise dont les intérêts perçus sont exonérés d’impôt sur les revenus des collectivités ne satisfait pas la qualité de société visée par la directive, sous vérification du juge national. En cas de fraude ou d’abus constaté, les libertés du traité ne permettent pas de contester la retenue. Hors fraude ou abus, l’article 63 admet en principe la technique de retenue mais s’oppose à une retenue lorsque les résidents sont dispensés de précompte durant les deux premières années d’imposition et paient à une échéance sensiblement plus lointaine. Il s’oppose aussi à des intérêts moratoires supérieurs et au refus des charges directement liées dans le calcul de l’impôt.

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Faits et procédure

X GmbH, société allemande, détenait 30 % de Y, société suisse. Y avait acquis d’une société allemande, pour près de 11,94 millions d’euros financés extérieurement, des créances liées aux recettes de clubs sportifs ; X lui avait aussi prêté 2,8 millions. L’administration avait incorporé au résultat 2006 de X, au prorata de sa participation, les revenus passifs faiblement imposés de Y. Le recours avait été rejeté et le Bundesfinanzhof interrogeait la Cour.

Question de droit

La clause de gel préservait-elle ce régime de sociétés intermédiaires modifié depuis 1993 et, sinon, l’imputation automatique des revenus suisses était-elle compatible avec l’article 63 TFUE ?

Droit applicable

L’article 64 préserve une restriction substantiellement existante au 31 décembre 1993 pour les investissements directs, même si son champ a ensuite été étendu aux portefeuilles. Cette restriction doit toutefois avoir subsisté sans interruption ; une réforme effectivement applicable qui en change la logique rompt la continuité. L’imputation des revenus passifs faiblement taxés restreint l’article 63. La lutte contre les transferts artificiels peut la justifier, mais une présomption irréfragable excède en principe le nécessaire.

Motifs et solution

La Cour laisse au juge allemand deux vérifications. D’abord, la clause de gel demeure si la réforme de 2000 n’est jamais devenue applicable aux flux concernés avant son remplacement ; elle disparaît si cette réforme a produit effet, même sans prélèvement effectif. Ensuite, hors clause de gel, le régime est admissible seulement si l’absence de cadre juridique de coopération empêche réellement l’administration de contrôler les éléments sur Y. Si un mécanisme effectif d’échange avec la Suisse existe, X doit pouvoir, sans charge excessive, prouver les raisons commerciales et l’absence de dispositif artificiel. La Cour ne tranche donc ni la continuité législative ni la réalité économique de Y.

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Faits et procédure

Cinq fonds de capital-investissement, dont aucun n’était une société résidente de l’Union ou d’un État conventionné avec le Danemark, avaient organisé l’acquisition de T Danmark par des sociétés luxembourgeoises. N Luxembourg 2 détenait plus de la moitié de T Danmark, qui avait versé à ses actionnaires environ 1,8 milliard de couronnes à l’été 2011 puis d’autres dividendes au printemps 2012. La chaîne devait les retransmettre vers des entités contrôlées par les fonds et leurs investisseurs, dont une partie importante était américaine. L’administration avait refusé l’exonération, mais la commission fiscale l’avait accordée faute de règle anti-abus danoise.

Question de droit

La directive mères-filiales imposait-elle l’exonération malgré l’absence de règle interne anti-abus, et selon quels critères et quelle charge de preuve une société relais pouvait-elle être écartée ?

Droit applicable

Le principe général de l’Union interdisant l’invocation frauduleuse ou abusive de ses normes oblige les autorités et juges à refuser l’exonération de l’article 5 de la directive 90/435, même sans base nationale ou conventionnelle. La preuve exige un élément objectif - la finalité de la norme n’est pas atteinte - et un élément subjectif de création artificielle des conditions. Sont pertinents le reversement rapide, l’absence de substance, le bénéfice insignifiant du relais, les obligations ou l’impossibilité économique de disposer des fonds et la structure purement formelle.

Motifs et solution

La grande chambre joint C-116/16 et C-117/16 et fixe ces critères sans décider elle-même si les chaînes danoises étaient abusives. L’autorité qui invoque l’abus doit en établir les éléments pertinents, mais n’a pas à identifier le bénéficiaire effectif ultime : elle doit démontrer que le destinataire déclaré est un relais par l’intermédiaire duquel l’abus a été commis. L’existence d’une convention avec l’État tiers ultime est indifférente à un abus prouvé, tout en n’interdisant pas de démontrer une justification économique. Enfin, lorsque l’exonération est refusée pour fraude ou abus, les libertés du traité ne peuvent servir à contester l’imposition danoise des dividendes.

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Faits et procédure

Southern California Edison Retirement Plan, fonds de pension américain, réclamait 239 592,31 euros de retenues de 15 % sur ses dividendes français de 2006 à 2009. Sa réclamation du 30 décembre 2011 invoquait la décision du Conseil d’État du 13 février 2009. La cour avait jugé tardives les demandes de 2006 à 2008 et remis à sa charge la retenue de 2009, estimant insuffisamment prouvée la gestion désintéressée du trust au regard de son comité d’investissement.

Question de droit

La décision de 2009 ouvrait-elle un nouveau délai de réclamation au fonds de pension, et les spécificités du trust imposaient-elles d’examiner concrètement la proportion des rémunérations plutôt que le seul bénévolat ?

Droit applicable

Sous les articles L. 190 et R. 196-1 du LPF alors applicables, une décision révélant directement l’incompatibilité de la loi avec une norme supérieure peut ouvrir le délai de réclamation de la deuxième année suivant cet événement ; le délai spécial des retenues n’exclut pas ce délai. L’exonération des articles 206 et 207 du CGI suppose une gestion désintéressée et une activité non lucrative. Pour un trust étranger, rémunérations et nombre de dirigeants s’apprécient selon les sujétions et règles locales, sans disproportion par rapport aux limites françaises.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule l’arrêt et renvoie à Versailles. La décision du 13 février 2009 révélait directement une restriction légale à la libre circulation des capitaux en excluant les fonds étrangers de la preuve d’une exonération comparable : elle constituait donc l’événement ouvrant un délai pour 2006–2008. Pour 2009, la cour ne pouvait écarter la gestion désintéressée faute de preuve que les membres du comité étaient salariés de l’entreprise participante. Elle devait examiner les rémunérations du formulaire 5500, leur nombre et leur proportion compte tenu des contraintes du trust américain. La restitution reste à juger au renvoi.

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Faits et procédure

Un trust de pension américain avait subi une retenue de 15 % sur ses dividendes français de 2006 à 2009 et demandait la restitution de 2 252 999,13 €. Sa réclamation du 23 décembre 2011 pour 2006–2008 avait été jugée tardive. La cour avait aussi rétabli les retenues de 2009, estimant insuffisante la preuve d’une gestion désintéressée, notamment celle concernant le fiduciaire chargé de gérer les actifs.

Question de droit

La décision de 2009 sur les dividendes versés aux organismes étrangers rouvrait-elle le délai de réclamation et comment apprécier le caractère désintéressé de la gestion de ce trust ?

Droit applicable

L’article R. 196-1 du LPF permet une réclamation jusqu’à la fin de la deuxième année suivant un événement, notamment une décision révélant l’incompatibilité de la loi fiscale, et non de sa seule interprétation administrative. La comparabilité avec un organisme exonéré en France (articles 206 et 207 du CGI) exige une gestion désintéressée et des activités non lucratives significativement prépondérantes. Pour un trust, les rémunérations et le nombre de dirigeants s’apprécient au regard de leurs fonctions et des contraintes locales, par comparaison avec les limites françaises.

Motifs et solution

Le Conseil d’État annule l’arrêt et renvoie à Versailles. Sa décision du 13 février 2009, n° 298108, révélait directement l’incompatibilité de la loi avec la libre circulation des capitaux et constituait un événement ouvrant le délai de réclamation. La cour ne pouvait, par ailleurs, se limiter à exiger que les membres du fiduciaire soient des salariés des participants et que ses administrateurs soient bénévoles : elle devait examiner les rémunérations déclarées et les fonctions exercées, compte tenu des règles américaines. La restitution n’est pas directement accordée.

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Faits et procédure

CIC Est avait perçu en 2000 et 2001 des dividendes de sociétés établies dans d’autres États membres, hors régime mère-fille, sans bénéficier de l’avoir fiscal alors réservé aux dividendes français. La tête du groupe intégré a demandé la restitution de l’IS afin d’obtenir un traitement équivalent. Actionnaire minoritaire de sociétés cotées, elle produisait attestations, données Bloomberg et expertise Deloitte pour documenter l’impôt étranger ou la difficulté d’en obtenir la preuve.

Question de droit

Comment apprécier et répartir la preuve de l’impôt effectivement acquitté par les sociétés distributrices étrangères lorsque l’actionnaire minoritaire invoque une impossibilité pratique ou une difficulté excessive à l’obtenir ?

Droit applicable

Les principes d’équivalence et d’effectivité permettent d’exiger, dividende par dividende, les éléments relatifs au taux et à l’impôt étrangers effectivement acquittés, mais sans formalisme excessif ni exigence pratiquement impossible. Ils valent aussi pour des participations minoritaires et un crédit imputable sur l’IS. Lorsque le redevable produit des éléments ou se prévaut d’une impossibilité matérielle de produire les justificatifs, l’administration doit apporter des éléments contraires ; le juge tranche pour chaque dividende au vu de l’instruction.

Motifs et solution

La cour d’appel avait apprécié globalement la preuve et estimé qu’aucun dividende ne présentait même un commencement de vraisemblance d’impossibilité pratique. Or CIC avait produit de nombreux documents, expliqué les contraintes de confidentialité et son absence d’accès, comme minoritaire, aux déclarations fiscales, tandis que l’administration n’opposait aucun élément contraire. Cette appréciation méconnaissait les règles de preuve. Le Conseil d’État annule seulement l’article 2 de l’arrêt, dans la mesure du rejet des demandes de CIC, et renvoie l’affaire à la cour d’appel ; il n’accorde pas lui-même les restitutions.