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Faits et procédure

Plus de soixante députés ont déféré la loi de finances rectificative pour 2011. Parmi plusieurs griefs, ils contestaient l'article 48, qui rétablissait l'article 167 bis du code général des impôts et imposait les plus-values latentes lors du transfert du domicile fiscal hors de France pour les participations représentant au moins 1 % des bénéfices sociaux ou dont la valeur excédait 1,3 million d'euros par société, hors SICAV. Ils invoquaient une rupture d'égalité devant les charges publiques.

Question de droit

Les seuils de l'exit tax et l'exclusion des participations dans les SICAV créaient-ils une différence de traitement contraire à l'égalité devant les charges publiques ?

Droit applicable

Le législateur peut instaurer une imposition ciblée pour lutter contre l'évasion fiscale, objectif de valeur constitutionnelle, à condition que les différences de traitement reposent sur des critères en rapport direct avec l'objet de la loi et ne rompent pas l'égalité devant les charges publiques. Le contrôle porte ici sur les catégories et seuils retenus par l'article 48.

Motifs et solution

Le Conseil juge que l'article 48 vise légitimement les dirigeants et actionnaires dont l'importance des participations peut permettre une cession à l'étranger destinée à éluder l'impôt français. L'exclusion des SICAV est en rapport avec cet objectif. Il en va de même du seuil fixé, pour chaque société, à 1 % des bénéfices sociaux ou à une valeur de 1,3 million d'euros ; les participations distinctes ne sont donc pas cumulées pour ce second seuil. L'article 48 est déclaré conforme. La décision censure séparément les articles 53, 67, 71 et 72, sans remettre en cause l'exit tax.

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Faits et procédure

Des époux ayant transféré leur domicile de France en Suisse le 21 septembre 1998 ont été imposés au titre de 1998 sur des plus-values mobilières en report et sur des plus-values constatées lors du départ, en application des articles 167, 1 bis, et 167 bis du CGI. Ils contestaient l’impôt sur le revenu, les contributions sociales, les intérêts de retard et la majoration pour mauvaise foi, en invoquant notamment le droit de l’Union, la convention franco-suisse et la rétroactivité de la loi de finances pour 1999.

Question de droit

L’imposition des plus-values lors du transfert en Suisse méconnaissait-elle la libre circulation des capitaux, la convention fiscale ou la non-rétroactivité, et les intérêts, pénalités et demandes de sursis étaient-ils fondés ?

Droit applicable

Les articles 167, 1 bis, et 167 bis du CGI rendaient immédiatement imposables, lors du transfert hors de France, les plus-values en report et les plus-values latentes visées, tout en organisant un sursis et des dégrèvements. L’article 56 CE interdit les restrictions aux mouvements de capitaux. L’article 15 de la convention franco-suisse réserve à l’État de résidence les gains réalisés lors de l’aliénation. Les articles 1727 et 1729 du CGI régissent respectivement l’intérêt de retard et la majoration de 40 % pour mauvaise foi.

Motifs et solution

La cour estime que le régime n’entrave ni les placements ni les investissements hors de France. Les époux étaient encore résidents français au fait générateur : la convention franco-suisse sur les gains d’aliénation ne faisait donc pas obstacle à l’imposition des plus-values constatées au départ. L’application de la loi de finances à l’impôt dû au titre de 1998 n’est pas rétroactive. L’intérêt de retard conserve une fonction réparatrice, tandis que la connaissance de la valeur des titres établit la mauvaise foi. La demande de sursis de paiement formée devant la cour est irrecevable et la requête est rejetée.

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Faits et procédure

Des époux soutenaient avoir transféré leur résidence en Suisse dès le 1er septembre 1998 et contestaient l’imposition immédiate, au titre de 1998, de plus-values antérieurement placées en report sur le fondement de l’article 167, 1 bis, du CGI, applicable aux départs intervenus à compter du 9 septembre. L’administration et les premiers juges s’étaient fondés sur leurs présences en France, l’achèvement progressif du déménagement et le maintien de leurs attaches personnelles.

Question de droit

Les contribuables avaient-ils cessé d’être résidents de France avant le 9 septembre 1998, et les normes conventionnelles, européennes, constitutionnelles ou européennes des droits de l’homme écartaient-elles l’exit tax ?

Droit applicable

Les articles 4 A et 4 B du CGI rattachent le domicile fiscal au foyer ; l’article 4 de la convention franco-suisse départage une double résidence par le foyer permanent et le centre des intérêts vitaux. L’article 167, 1 bis, visait les départs à compter du 9 septembre 1998. La liberté d’établissement de l’article 43 CE ne régissait pas un établissement en Suisse, et la clause de la nation la plus favorisée du traité franco-suisse de 1882 concernait le traitement des ressortissants de l’autre État, non celui par un État de ses propres nationaux.

Motifs et solution

La cour retient que l’usage des cartes et chèques, les séjours des époux en France, le départ tardif des véhicules et l’étalement du déménagement révélaient le maintien du foyer et des relations personnelles les plus étroites en France après le 1er septembre ; l’attestation fiscale genevoise ne prouvait pas un départ antérieur au 9 septembre. La procédure amiable conventionnelle ne pouvait être invoquée dans ce contentieux, l’article 43 CE ne régissait pas l’établissement en Suisse et le traité de 1882 ne concernait pas les mesures prises par la France envers ses propres ressortissants. Après un dégrèvement de 1 667 euros, la cour prononce un non-lieu partiel et rejette le surplus.

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Faits et procédure

La Commission reprochait à la Belgique de réserver des déductions de cotisations de retraite aux versements faits à des organismes belges, d’imposer les transferts de capitaux vers des organismes étrangers et de créer une imposition avant émigration. Elle contestait aussi l’obligation, pour certains assureurs étrangers, de désigner un représentant responsable résidant en Belgique.

Question de droit

Ces conditions territoriales, impositions de sortie et obligations de représentation méconnaissaient-elles les libertés de l’Union et de l’EEE ainsi que les règles européennes de l’assurance vie ?

Droit applicable

Une condition d’établissement national qui dissuade de souscrire auprès d’un prestataire étranger restreint la libre prestation des services et peut aussi entraver la mobilité des travailleurs et l’établissement. Une pratique administrative ne corrige pas une règle contraire au droit de l’Union ; une obligation de représentant fiscal doit rester proportionnée aux moyens de contrôle et de recouvrement disponibles.

Motifs et solution

La Cour constate les manquements : les avantages réservés aux organismes belges, l’imposition des transferts vers l’étranger, la fiction d’imposition antérieure à l’émigration même lorsqu’une convention attribue l’impôt à l’autre État, et le représentant résident personnellement responsable sont incompatibles avec les articles 18, 39, 43 et 49 CE, 28, 31 et 36 EEE ainsi qu’avec la directive assurance vie. Les mécanismes d’assistance et la responsabilité de l’assuré rendaient la représentation disproportionnée. Le recours est rejeté pour le surplus.

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Faits et procédure

En janvier 1997, N avait transféré son domicile des Pays-Bas au Royaume-Uni en conservant la totalité des actions de trois sociétés néerlandaises, dont la direction de fait était transférée à Curaçao. Les Pays-Bas avaient imposé ses plus-values latentes et accordé un sursis sous garantie de ses titres. La garantie fut libérée en 2004 après l'arrêt de Lasteyrie. N contestait l'imposition, les modalités du sursis et l'absence de réparation ; la juridiction néerlandaise a saisi la Cour.

Question de droit

L'imposition au départ assortie d'un sursis sous garantie et sans prise en compte complète des moins-values ultérieures respectait-elle la liberté d'établissement, et la libération des garanties réparait-elle l'entrave ?

Droit applicable

L'article 43 CE couvre le contribuable qui réside dans un État membre et contrôle entièrement des sociétés établies dans un autre. La territorialité temporelle peut justifier la fixation de la plus-value acquise avant le départ, sous réserve de proportionnalité. Le régime doit tenir compte des moins-values ultérieures non déjà prises en compte dans l'État membre d'accueil et ne peut subordonner le sursis à une garantie disproportionnée. La réparation respecte équivalence, effectivité et conditions de responsabilité de l'État.

Motifs et solution

La Cour censure les garanties exigées et l'insuffisante prise en compte des moins-values, tout en admettant la finalité territoriale et la déclaration au départ. La simple libération des garanties ne supprime pas rétroactivement le préjudice. Des intérêts sont dus si le droit interne les prévoit pour des garanties illégales comparables ; l'indemnisation relève de l'appréciation nationale. La question du forfait de dépens est irrecevable faute de cadre suffisant. La réponse ne condamne pas toute imposition de sortie.

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Faits et procédure

M. A demandait l’annulation de cinq instructions fiscales de 1993 à 2004 en tant qu’elles imposaient la clôture immédiate d’un PEA ouvert depuis plus de cinq ans lors du transfert du domicile fiscal à l’étranger. Cette clôture rendait immédiatement exigibles plusieurs contributions sociales sur la plus-value latente, alors qu’en l’absence de départ elles n’auraient été dues qu’à l’occasion d’un retrait choisi par le titulaire.

Question de droit

Ces instructions impératives étaient-elles susceptibles de recours et l’imposition immédiate liée au transfert du domicile dans un autre État membre portait-elle atteinte à la liberté d’établissement ?

Droit applicable

Une circulaire ou instruction à caractère général et impératif fait grief, même si elle réitère une loi ; son recours doit aboutir lorsque la règle reprise méconnaît une norme supérieure contrôlable par le juge. La loi du 16 juillet 1992 réservait l’ouverture du PEA aux contribuables domiciliés en France et prévoyait sa clôture en cas de manquement. L’article 43 CE protège la liberté d’établissement contre les entraves fiscales au transfert dans un autre État membre.

Motifs et solution

Le Conseil d’État admet le recours contre les prescriptions impératives. Les instructions donnaient une lecture exacte de la loi, mais leur combinaison avec les textes sociaux imposait la plus-value latente dès le départ, tandis qu’un contribuable restant en France conservait le choix de différer les prélèvements jusqu’au retrait. Même modeste, cette entrave est contraire à l’article 43 CE. Les quatre instructions de 1997, 1998 et 2004 sont annulées seulement pour les transferts vers un autre État membre accomplis dans l’exercice de la liberté d’établissement ; le recours contre l’instruction de 1993, antérieure aux contributions litigieuses, est rejeté.

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Faits et procédure

M. Hughes X. demandait l’annulation du décret du 6 juillet 1999 appliquant l’article 167 bis du CGI, qui organisait l’imposition de plus-values mobilières non encore réalisées lors du transfert du domicile fiscal hors de France. En 2001, le Conseil d’État avait sursis à statuer et demandé à la Cour de justice si ce mécanisme préventif d’exit tax respectait la liberté d’établissement. Par un arrêt du 11 mars 2004, la Cour de justice a jugé ce mécanisme contraire à cette liberté lorsque le contribuable s’établit dans un autre État membre.

Question de droit

Le décret d’application de l’article 167 bis du CGI pouvait-il maintenir l’imposition immédiate de plus-values latentes lors du transfert du domicile fiscal vers un autre État membre ?

Droit applicable

Selon l’interprétation donnée par la Cour de justice de l’article 43 CE, la liberté d’établissement s’oppose à ce qu’un État membre institue, dans le but de prévenir l’évasion fiscale, un mécanisme imposant des plus-values qui ne sont pas encore réalisées du seul fait que le contribuable transfère son domicile fiscal hors de cet État vers un autre État membre.

Motifs et solution

Tirant les conséquences de l’arrêt préjudiciel, le Conseil d’État juge l’article 167 bis inapplicable aux contribuables qui exercent leur liberté d’établissement en transférant leur domicile fiscal dans un autre État membre. Il annule donc le décret n° 99-590 du 6 juillet 1999 uniquement en tant qu’il applique ce dispositif à cette catégorie de transferts. Le surplus de la requête est rejeté, et l’État doit verser 2 500 euros à M. X. au titre des frais exposés.

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Faits et procédure

Hughes de Lasteyrie du Saillant avait transféré son domicile de France en Belgique le 12 septembre 1998, ayant détenu, seul ou avec sa famille, plus de 25 % des bénéfices sociaux d’une société française au cours des cinq années précédentes. L'ancien article 167 bis du CGI imposait alors ses plus-values latentes au départ. Il demandait l'annulation du décret d'application ; le Conseil d'État a saisi la Cour sur la liberté d'établissement et les garanties requises pour le sursis.

Question de droit

La prévention de l'évasion fiscale permettait-elle d'imposer les plus-values latentes au seul transfert du domicile vers un autre État membre, avec un sursis conditionné notamment à la constitution de garanties ?

Droit applicable

L'article 52 CE protège aussi contre les entraves créées par l'État de départ. L'imposition d'un revenu non réalisé et les garanties privant le contribuable de la jouissance de son patrimoine sont restrictives. Le départ ne fonde aucune présomption générale de fraude : le dispositif, qui vise tout transfert, excède ce qui est nécessaire. Des mesures ciblant les départs artificiels temporaires peuvent être moins contraignantes.

Motifs et solution

La Cour déclare la liberté d'établissement opposée au mécanisme ancien examiné, institué à des fins de prévention de l'évasion fiscale. Les arguments de perte de recettes et de cohérence ne le justifient pas. L'arrêt laisse l'appréciation des faits au juge national et ne tranche pas généralement la répartition du pouvoir d'imposer ni toute forme possible d'imposition au départ ; il ne décrit pas le régime français actuel.

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Faits et procédure

Après le transfert, décidé le 30 novembre 1988, du siège de la SA Progim de Grenoble vers la Polynésie française, l'administration avait immédiatement imposé les bénéfices de la période close à cette date et réputé distribués aux associés les bénéfices et réserves. Deux associés avaient été imposés selon 1 051 actions ; leurs héritières contestaient le principe et le montant des impositions.

Question de droit

Ce transfert de siège entraînait-il une cessation fiscale et une distribution réputée, avec quelle assiette, quel droit à l'avoir fiscal et quel nombre d'actions attribuable aux associés ?

Droit applicable

L'article 221 du CGI rend immédiatement imposables les bénéfices lors du transfert d'un siège à l'étranger, sauf changement de nationalité décidé dans les conditions légales et couvert par une convention spéciale. Selon l'article 111 bis, la cessation d'assujettissement à l'IS rend bénéfices et réserves distribués aux associés. Les articles 158 bis et 158 ter réservent l'avoir fiscal aux distributions régulières effectivement décidées par les organes sociaux.

Motifs et solution

La cour traite la Polynésie française comme un territoire étranger pour l'application de l'article 221, l'État n'y fixant pas les règles fiscales et aucune convention spéciale ne neutralisant le transfert. Elle confirme l'imposition de Progim et la distribution réputée aux associés. L'assiette ne pouvait être diminuée de l'IS faute de demande de la société, et aucun avoir fiscal ne s'attachait à cette distribution légale non décidée par l'assemblée. La cession alléguée de 1 049 actions n'étant pas établie au 30 novembre 1988, la détention de 1 051 actions est retenue. L'appel des héritières est rejeté.