TA de Strasbourg, 31 août 2026, n° 2409024

2409024

Tribunal Administratif de Strasbourg

Lecture du lundi 31 août 2026

N° 2409024

3ème chambre

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la procédure suivante:

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 25 novembre 2024 et le 12 août 2025, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Umadeux, représentée par Me Hubler, demande au tribunal :

de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés et de la retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice 2017 ;

de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

de condamner l’Etat aux éventuels dépens.

Elle soutient que :

- c’est à tort que l’administration fiscale a réintégré dans le revenu imposable à l’impôt sur les sociétés la somme inscrite au crédit du compte courant d’associé et a considéré que cette somme devait être regardée comme un revenu distribué dans les mains de l’associé unique de la SASU ;

- la somme en litige ne peut être regardée comme un revenu ou avantage occulte au sens de l’article 111 c) du code général des impôts mais doit être regardée comme une avance en compte courant au sens de l’article 111 a) du même code ;

- elle n’était pas la redevable légale de la retenue à la source opérée ;

- à titre subsidiaire, en application de la convention fiscale franco-allemande le taux de retenu à la source devait être fixé à 15% et non à 30 % ; elle est fondée à se prévaloir de la réponse ministérielle de Mme B..., sénatrice, publiée au journal officiel du Sénat le 8 octobre 2020 et peut établir par tous moyens le fait qu’elle est bien résidente fiscale en Allemagne.

Par un mémoire en défense, enregistré le 19 juin 2025, le directeur régional des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête.

Le directeur régional des finances publiques du Grand Est et du département du Bas-Rhin fait valoir que les moyens invoqués sont infondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

La présidente du tribunal a désigné Mme Malgras, première conseillère, pour exercer les fonctions de rapporteure publique, en application des dispositions de l’article R. 222-24 du code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de Mme Sarah Fuchs Uhl, rapporteure,

- les conclusions de Mme Sophie Malgras, rapporteure publique,

- et les observations de Me Hubler, pour la SASU Umadeux.

Considérant ce qui suit:

La SASU Umadeux, dont le dirigeant est M. A..., a été créée le 7 décembre 1998 et est soumise à l’impôt sur les sociétés. Elle exerce, à titre principal, une activité de holding et détient 99,67% des parts de la société civile immobilière (SCI) Uma, qui relève du régime des sociétés de personnes défini à l’article 8 du code général des impôts et, à titre secondaire, une activité de location du bien immobilier acquis le 23 octobre 2017. La SCI Uma a fait l’objet d’une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018. Par une proposition de rectification du 15 avril 2021, l’administration fiscale a procédé à un rehaussement du résultat de la SCI, lequel a été imposé entre les mains des associés, en l’espèce la société Umadeux qui détient 99,67% du capital. En conséquence, par une proposition de rectification du même jour et suivant la procédure contradictoire, l’administration fiscale a assujetti la SASU Umadeux à une cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice 2017, à raison du rehaussement du résultat de la SCI et a considéré que la somme désinvestie par la SASU avait été appréhendée par M. A..., en sa qualité de dirigeant de la SASU, qui devait dès lors être considéré comme bénéficiaire d’un avantage occulte. Celui-ci ne résidant pas en France, l’administration fiscale a procédé à une retenue à la source au niveau de la société. La somme de 164 551 euros a été mise en recouvrement le 5 mai 2023. La SASU Umadeux a présenté une réclamation préalable le 4 juillet 2023, rejetée le 25 septembre 2024. Par la présente requête, la SASU Umadeux demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés et de la retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice 2017.

Sur le bien-fondé des impositions contestées :

En ce qui concerne la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés :

Selon l’article 8 du code général des impôts : « (…) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (…) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 1° Des membres des sociétés civiles (…) ». Aux termes l’article 238 bis K du même code : « I. - Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8, (…) sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun (…) la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits. (…) ». Enfin, aux termes de l’article 39 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment :/1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d’œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (…) ».

D’une part, en vertu des articles 8, 218 bis et 238 bis K du code général des impôts, les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés sont imposables à raison des bénéfices, déterminés selon les règles prévues pour l'impôt sur les sociétés, réalisés par les sociétés de personnes dont elles sont associées, dans la mesure des parts qu'elles détiennent.

D’autre part, si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

L’administration fiscale a remis en cause la déduction, par la SCI Uma, de la somme de 331 665 euros au titre de la rémunération de son gérant, M. A..., en considérant qu’une telle dépense ne correspondait pas à un travail effectif au motif qu’aucun document antérieur au versement n’avait été produit de nature à justifier l’octroi de cette somme, dont le mode de calcul n’est pas précisé et enfin que le rôle du gérant dans la vente du seul bien immobilier de la SCI n’est pas établi alors qu’un cabinet de négociation extérieur est intervenu.

La SASU soutient que la réalité du travail effectué par M. A..., gérant de la SCI est justifié. Pour l’établir, la société requérante produit des courriels, mentionnant l’intervention de M. A... pour la gestion quotidienne du bien telle que la relation avec les locataires et l’entretien du bien, ainsi que son rôle dans la vente de l’ensemble immobilier ayant contribué à céder l’immeuble à un prix supérieur au marché. Toutefois, les seuls courriels qu’elle verse à l’instance ne permettent pas d’établir une activité de gestion quotidienne alors que l’ensemble immobilier a été loué à la même société du 25 novembre 2010 jusqu’à la date de cession, n’impliquant ainsi pas d’actes de gestion particuliers. De même, si M. A... a été destinataire d’un devis tendant à la rénovation du jardin extérieur et d’une estimation de la valeur du bien, de telles pièces ne permettent aucunement de déterminer son rôle au sein de la SCI. Si elle indique que son dirigeant a œuvré pour céder le bien à un prix avantageux, ses allégations ne sont étayées par aucune des pièces du dossier alors que l’administration fiscale relève qu’un cabinet extérieur est intervenu pour régler les aspects administratifs et financiers de cette vente et notamment en négocier les termes, prix et conditions ainsi que mentionné dans l’acte de vente du 31 mars 2017. La société requérante reconnaît elle-même que la société intermédiaire est intervenue « en proposant le bien à la vente dans son réseau et par le biais de ses canaux de communication ». Enfin, le procès-verbal de l’assemblée générale du 28 juin 2018, dans sa quatrième résolution qui approuve le versement de la rémunération à M. A... est postérieur audit versement alors que la SCI n’a fourni aucun mandat social, contrat de travail ou document antérieur à l’inscription en comptabilité de la somme en litige, justifiant son montant. Par ailleurs, en ne rémunérant pas son dirigeant, la SCI Uma a pris une décision de gestion qui lui est opposable et ne peut se prévaloir de l’absence de rémunération du dirigeant durant les années précédentes pour justifier l’importance du montant versé au titre de l’année 2017. Par suite, par les éléments qu’elle produits, la société requérante ne peut être regardée comme établissant le travail effectif de son dirigeant. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a réintégré cette charge dans le résultat de la SCI Uma, puis dans le résultat de la SASU Umadeux, et qu’elle l’a imposée entre les mains de cette dernière, en proportion de sa quote-part au sein de la SCI, au titre de l’année 2017.

En ce qui concerne la retenue à la source :

Quant à l’assiette de la retenue à la source :

D’une part, aux termes de l’article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ». Il résulte de la combinaison de ces dispositions et celles citées au point 2, que, sauf stipulation contraire d’une convention internationale, le versement d’un avantage occulte par une société de personnes qui exerce son activité en France et dont une personne morale passible de l’impôt sur les sociétés, même établie hors de France, détient une part des droits sociaux correspond, dans la mesure de cette part, à une distribution de revenus imposables entre les mains du bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Lorsqu’une société se dessaisit d’une somme au profit d’un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, cette somme, d'établir, d'une part, que cette opération ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d’intérêts.

D’autre part, aux termes de l’article 119 bis du code général des impôts : « Les revenus de capitaux mobiliers entrant dans les prévisions des articles 118,119,238 septies B et 1678 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par le 1 de l'article 187, lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui ont leur siège en France ou à l'étranger ou qui n'ont pas leur domicile fiscal en France. (…) Toutefois, la retenue à la source ne s'applique pas aux sommes visées au premier alinéa du a de l'article 111. ».

Il résulte de ce qui a été exposé aux points 5 et 6 que l’administration fiscale démontre, ce qui n’est au demeurant pas contesté, que M. A... en sa qualité de dirigeant de la SASU Umadeux, a perçu la somme de 331 566 euros, qui a été désinvestie par la société requérante à son profit, sans aucune contrepartie pour elle. La société, qui le conteste, soutient que la somme en litige constitue une avance en compte courant au sens des dispositions du a) de l’article 111 du code général des impôts, échappant ainsi à la retenue à la source tel que prévu à l’article 119 bis du code général des impôts précité. Toutefois, par ses seules allégations sommaires, la SASU ne justifie pas de l’existence d’un acte mettant à la charge de M. A... l’obligation de rembourser les sommes qui auraient été inscrites en tant qu’avance en compte courant d’associé et précisant les conditions dans lesquelles ce remboursement devait intervenir. A cet égard, si la SASU se prévaut du dégrèvement prononcé au cours d’une autre instance, dans un autre litige, cette circonstance est sans incidence sur la qualification retenue de la somme en litige. De plus, la circonstance que la somme de 331 566 euros a été inscrite en comptabilité au crédit du compte courant d’associé de M. A... ouvert dans la comptabilité de la SCI, est sans incidence sur le caractère occulte de l’avantage ainsi consenti, dès lors que, ainsi qu’il a été dit, une telle somme ne correspond à aucune prestation effective. Enfin, eu égard à la relation d’intérêt entre la SASU et M. A..., l’intention pour la SASU, d’octroyer, et pour M. A... de recevoir, une libéralité est présumée. Dans ces conditions, la SASU Umadeux, qui n’est pas fondée à soutenir que la somme en litige constitue une avance en compte courant au sens du a) de l’article 111 du code général des impôts échappant de ce fait à la retenue à la source, n’est pas davantage fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration a considéré que M. A... avait bénéficié de la part de la SASU Umadeux d’une libéralité constitutive d’un avantage occulte.

Quant au redevable de la retenue à la source :

Aux termes du 2 de l’article 1672 du même code : « La retenue à la source prévue au 2 de l’article 119 bis est versée au Trésor par la personne qui assure le paiement des revenus ».

En l’espèce, il résulte de l’instruction que M. A..., gérant de la SCI Uma qui n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés, a perçu de celle-ci une somme de 331 566 euros, sans aucune contrepartie. En conséquence, le service a réintégré ce montant d’abord dans le résultat de la SCI Uma, puis dans le résultat imposable de la SASU Umadeux, imposable à l’impôt sur les sociétés, et qui détenait 99,67% du capital de la SCI. Ainsi, la somme en litige, bien que provenant initialement de la SCI Uma, correspond, compte tenu de sa réintégration préalable dans le résultat de la SASU Umadeux, à un revenu distribué par la SASU, au sens et pour l’application des articles 108, 110 et 111 c) du code général des impôts. Dès lors, la société requérante n’est pas fondée à soutenir qu’elle n’est pas la personne qui a assuré le paiement des revenus. Il s’ensuit que c’est à bon droit que l’administration fiscale l’a regardée comme l’établissement payeur, au sens de l’article 1672 du code général des impôts, et lui a réclamé la retenue à la source afférente au revenu distribué à M. A....

Quant au taux de la retenue à la source :

D’une part, aux termes de l’article 187 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l’année d’imposition en litige : « (…), le taux de la retenue à la source prévue à l'article 119 bis est fixé à : (…) - 30 % pour tous les autres revenus ».

D’autre part, aux termes de l’article 25 b de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 : « 1° Lorsque dans un Etat contractant les dividendes, les intérêts, les redevances ou tout autre revenu, perçus par un résident de l'autre Etat contractant, sont imposés par voie de retenue à la source, les dispositions de la présente Convention n'affectent pas le droit, pour le premier Etat, d'appliquer la retenue au taux prévu par sa législation interne. Cette retenue doit être remboursée, à la demande de l'intéressé, si et dans la mesure où elle est réduite ou supprimée par la Convention. Toutefois, le bénéficiaire peut demander l'application directe, au moment du paiement, des dispositions de la Convention lorsque la législation interne de l'Etat concerné le permet. (2) Les demandes de remboursement doivent être présentées avant la fin de la quatrième année civile suivant celle au cours de laquelle les dividendes, intérêts, redevances ou autres revenus ont été payés. / (3) Les contribuables doivent joindre à toute demande présentée conformément aux dispositions du paragraphe (1) une attestation de résidence certifiée par les services fiscaux de l'Etat contractant dont ils sont des résidents ».

En premier lieu, contrairement à ce que soutient la société requérante, les revenus distribués doivent être regardés comme des « dividendes » au sens de la convention franco-allemande ainsi qu’il ressort des stipulations précitées.

En deuxième lieu, les stipulations précitées de la convention fiscale franco-allemande, en particulier son article 25b, ne font pas obstacle en soi à l’application du taux de 30% prévu par les dispositions de l’article 187 du code général des impôts pour le calcul de la retenue à la source en litige. Ensuite, aucune disposition légale ou réglementaire ne prévoit la possibilité d’appliquer directement le taux de 15% prévu par la convention fiscale franco-allemande en lieu et place du taux fixé par l’article 187 du code général des impôts. Enfin, il n’est ni établi ni même allégué que la SASU Umadeux aurait vainement sollicité le bénéfice du taux conventionnel de 15% lors du paiement de la retenue à la source ou qu’elle aurait postérieurement, en vain également, demandé le remboursement de la fraction de la retenue à la source excédant le taux mentionné à l’article 25 b de la convention précitée. Par suite, la SASU Umadeux n’est pas fondée à soutenir que le taux de la retenue à la source dont le paiement lui a été réclamé aurait dû être limité à 15%.

En troisième et dernier lieu, la société ne peut utilement se prévaloir de la réponse ministérielle à une question de Mme B..., sénatrice, publiée au journal officiel du Sénat du 8 octobre 2020, n°14775, soit postérieurement à l’année d’imposition en litige. En tout état de cause, elle ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application au point précédent dès lors que la preuve par tous moyens n’intervient que dans l’hypothèse où le requérant démontre être dans l’impossibilité, malgré ses diligences, de produire une attestation de résidence fiscale.

Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a soumis la SASU à une retenue à la source au taux de 30% aux revenus distribués à M. A....

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la SASU Umadeux doivent être rejetées.

Sur les dépens :

La présente instance n’ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions présentées par la SASU Umadeux sur le fondement de l’article R. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais d’instance :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante, verse à la SASU UMADEUX la somme réclamée au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

La requête de la SASU Umadeux est rejetée.

Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifié unipersonnelle Umadeux et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin.

Délibéré après l’audience du 2 juillet 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Jean-Baptiste Sibileau, président,

- M. Mohammed Bouzar, premier conseiller,

- Mme Sarah Fuchs Uhl, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 août 2026.

La rapporteure,

S. Fuchs Uhl

Le président,

J.-B. Sibileau

Le greffier,

S. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,