CAA de Marseille, 15 octobre 2026, n° 25MA00789

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société Alfamar S.A.L a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, ainsi que de la retenue à la source qui lui a été réclamée au titre de ces mêmes années.

Par un jugement n° 2104075 du 4 décembre 2024, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 26 mars et 2 octobre 2025, les 19 février, 20 mars et 23 avril 2026, le dernier d’entre eux n’ayant pas été communiqué, ainsi qu’un mémoire récapitulatif produit en application de l’article R. 611-8-1 du code de justice administrative et enregistré le 30 avril 2026, la société Alfamar S.A.L, représentée par Me Philips et Me Azelmad (Selarl Philips & Partners), demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 4 décembre 2024 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de retenue à la source auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 ;

3°) d’annuler l’avis de mise en recouvrement établi le 29 novembre 2019 ;

4°) de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 20 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- sa soumission à une procédure de taxation d’office méconnait les dispositions des articles L. 66 et L. 68 du livre des procédures fiscales et les stipulations de l’article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ainsi que le principe de loyauté ; le silence de l’administration à ses réponses aux demandes de souscription de déclarations depuis l’année 2011 doit être regardé comme une prise de position formelle ;

- elle est soumise à l’impôt sur les sociétés au Liban, conformément à la convention fiscale franco-libanaise qui prime sur la loi française en application de l’article 55 de la Constitution, principe rappelé par l’instruction référencée BOI-CTX-DG-20-10-30, dès lors qu’elle a sa résidence fiscale au Liban, qu’elle y a souscrit aux déclarations nécessaires à son imposition sur les sociétés, et qui constitue le centre d’administration et de direction de ses affaires sociales ;

- son imposition sur les sociétés et la retenue sur la source méconnaissent le principe d’égalité du contribuable devant la loi fiscale consacré par l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789 ;

- elle ne remplit pas les conditions pour être assujettie à l’impôt sur les sociétés en France ;

- sans activité en France, elle ne peut pas davantage être soumise à la retenue à la source ;

- compte tenu de sa bonne foi et en conséquence de la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de retenue à la source, elle ne doit pas faire l’objet de pénalités et d’intérêts de retard.

Par des mémoires en défense enregistrés le 1er août 2025 et les 12 février, 9 mars et 21 mai 2026, le dernier d’entre eux n’ayant pas été communiqué, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

- faute de dépôt des déclarations au titre des exercices en cause, l’administration, qui ne peut être regardée comme ayant pris une position formelle, était fondée à soumettre la société requérante à une procédure de taxation d’office ;

- la société requérante, propriétaire d’un bien immobilier en France, est de ce fait assujettie à l’impôt sur les sociétés en France, et par voie de conséquence, à la retenue à la source ;

- les autres moyens soulevés par la société Alfamar S.A.L ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la Constitution, notamment son Préambule ;

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- la convention entre la France et le Liban tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d’assistance administrative réciproque en matière d’impôts sur le revenu et d’impôts sur les successions (ensemble un protocole), signée à Paris le 24 juillet 1962 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de Mme Niquet, rapporteure,

- les conclusions de M. Ury, rapporteur public,

- et les observations de Me Azelmad, représentant la société Alfamar S.A.L.

Considérant ce qui suit :

1. Propriétaire d’un bien immobilier sis au 61 boulevard du Général de Gaulle à Saint-Jean-Cap-Ferrat (Alpes-Maritimes), la société de droit libanais Alfamar S.A.L a fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018. A l’issue de ce contrôle, la société Alfamar S.A.L a été assujettie à des rappels d’impôt sur les sociétés au titre de ces trois exercices ainsi qu’à des retenues à la source au titre de ces mêmes années à raison des sommes réputées distribuées à son associé, résidant fiscalement à l’étranger, assortis de majorations. La société Alfamar S.A.L relève appel du jugement du 4 décembre 2024 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces suppléments d’imposition.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne l’assujettissement de la société Alfamar S.A.L à l’impôt sur les sociétés en France :

2. D’une part, l’article 206 du code général des impôts dispose que : « 1. (…) sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l'article 3 du décret n° 55 594 du 20 mai 1955 modifié, (…) et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif (…) ». Aux termes de l’article 209 du même code : « I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45,53 A à 57, 108 à 117, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l'article 164 B ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (…) ». Et aux termes du a du I de l’article 164 B du même code : « I. Sont considérés comme revenus de source française : / a. Les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles ».

3. D’autre part, aux termes de l’article 9 de la convention fiscale franco-libanaise du 24 juillet 1962 : « Les revenus des biens immobiliers, y compris les bénéfices des exploitations agricoles et forestières, ne sont imposables que dans l’État où ces biens sont situés ». L’article 10 de cette convention stipule que : « 1. Les bénéfices d’une entreprise d’un État contractant ne sont imposables que dans cet État, à moins que l’entreprise n’exerce une activité industrielle ou commerciale dans l’autre État par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. Si l’entreprise exerce une telle activité, l’impôt peut être perçu dans l’autre État sur les bénéfices de l’entreprise, mais uniquement dans la mesure où ces bénéfices sont imputables audit établissement stable (…) ». Aux termes de l’article 3 de cette même convention : « Le terme « établissement stable » désigne une installation fixe d’affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité. / a) Constituent notamment des établissements stables : / (aa) un siège de direction ; / (bb) une succursale ; / (cc) un bureau ; / (dd) une usine ; / (ee) un atelier ; / (ff) une mine, carrière ou autre lieu d’extraction de ressources naturelles ; / (gg) un chantier de construction ou de montage dont la durée dépasse six mois (…) ». Et l’article 26 de cette convention stipule que : « Les revenus qui, d’après la présente convention, sont soumis à l’imposition exclusive de l’un des deux Etats ne peuvent être imposés dans l’autre Etat, même par voie de retenue à la source (…) ».

4. Enfin, aux termes de l’article 2 de cette même convention : « 1. Au sens de la présente convention, on entend par « résident d’un État contractant » toute personne qui, en vertu de la législation dudit État, est assujettie à l’impôt dans cet état, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère analogue. / (…) 4. Lorsque, selon la disposition du paragraphe 1 ci-dessus, une personne morale est considérée comme résidente de chacun des Etats contractants, elle est réputée résidente de l’État contractant où se trouve son siège de direction effective (…) ».

5. Il appartient au juge de l'impôt, saisi d'un litige portant sur le traitement fiscal d'une opération impliquant une société de droit étranger, d'identifier d'abord, au regard de l'ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient de déterminer le régime applicable à l'opération litigieuse au regard de la loi fiscale française.

6. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.

7. En premier lieu, la société Alfamar S.A.L, société anonyme de droit libanais, inscrite au registre du commerce de Beyrouth, ne conteste pas son assimilation à une société par actions de droit français telle qu’elle a été retenue par le service vérificateur aux termes de la proposition de rectification du 13 septembre 2019. Dans ces conditions, cette société, assimilable à une société de capitaux de droit français, est passible de l’impôt sur les sociétés en application des dispositions du 1 de l’article 206 du code général des impôts.

8. En deuxième lieu, il est constant que l’administration a réintégré dans la base imposable à l’impôt sur les sociétés les sommes correspondant au montant des loyers que la société Alfamar S.A.L aurait dû percevoir au titre des années 2016, 2017 et 2018 en tant que propriétaire d’un bien immobilier situé à Saint-Jean-Cap-Ferrat qu’elle mettait gratuitement à disposition de tiers. Par suite, bien que cette société ait son siège au Liban, les revenus qu’elle aurait dû percevoir de cet immeuble sont des revenus de source française passibles de l’impôt sur les sociétés en France en application des dispositions de l’article 164 B précité du code général des impôts, alors même qu’elle ne dispose pas, en France, d’un établissement stable. Par ailleurs, si la société Alfamar S.A.L se prévaut de l’instruction référencée sous le n° BOI-CTX-DG-20-10-30, cette interprétation administrative ne tend pas à appliquer un traité international bilatéral destiné à éviter les doubles impositions sans préalablement rechercher si la société est régulièrement soumise à l’impôt sur les sociétés en droit français. Par suite, elle ne saurait soutenir que la convention bilatérale, qui ne peut fonder d’imposition, doit être appliquée avant la détermination de son imposition à l’impôt sur les sociétés en France.

9. En troisième lieu, les stipulations de l’article 2 de la convention fiscale entre la France et le Liban doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, conformément à leur objet, qui est d’éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l’impôt en cause par la loi de l’État concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. Si les stipulations des articles 10 et 26 de la même convention font obstacle à l’imposition de revenus soumis à l’imposition exclusive d’un État contractant par l’autre État contractant, même par voie de retenue à la source, elles ne trouvent application que pour autant que les revenus en cause sont soumis à l’impôt par le premier État.

10. A l’appui de sa contestation, la société Alfamar S.A.L soutient d’abord qu’elle n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés en France dès lors qu’elle est résidente fiscale libanaise au sens de l’article 2.1 de la convention fiscale franco-libanaise et qu’elle ne dispose en France d’aucun établissement stable au sens de son article 10. Toutefois, alors que l’article 9 de la convention stipule expressément que les revenus des biens immobiliers ne sont imposables que dans l’État où ces biens sont situés, la réintégration des bénéfices, fussent-ils industriels et commerciaux et tirés de l’évaluation par l’administration des recettes auxquelles la société a renoncé, nés de l’exploitation d’un bien immobilier situé en France, est imposable dans cet État. Au demeurant, par les pièces qu’elle produit, la société requérante n’établit pas avoir été assujettie à l’impôt sur les sociétés au Liban à raison du bien immobilier en cause situé en France.

11. Si la société soutient ensuite qu’elle exerce une activité effective au Liban, cette circonstance, à la supposer établie, n’est pas de nature à la faire échapper à l’imposition en France, des bénéfices qu’elle a tirés ou aurait dû tirer de l’exploitation de son bien immobilier situé à Saint-Jean-Cap-Ferrat. Dans ces conditions, alors qu’il ne résulte pas de l’instruction que le bien immobilier sis à Saint-Jean-Cap-Ferrat aurait fait l’objet d’une double imposition, et que l’opinion de l’avocat libanais de la société requérante ne saurait constituer une preuve de son absence d’assujettissement à l’impôt sur les sociétés en France, la société n’est pas fondée à soutenir qu’elle ne peut être soumise à l’impôt sur les sociétés en France.

En ce qui concerne la procédure d’imposition :

12. En premier lieu, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d'office : / (…) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 (…) ». Et aux termes de l’article L. 68 du même livre : « La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure (…) ».

13. Il est constant que l’administration fiscale a mis en demeure la société Alfamar S.A.L de déposer les déclarations annuelles de résultat à l’impôt sur les sociétés dans un délai de trente jours, par des courriers des 10 juin 2018 et 24 avril 2019 s’agissant des exercices clos en 2016 et 2017, et du 2 août 2019 s’agissant de l’exercice clos en 2018. En dépit du fait que la société Alfamar S.A.L, par l’intermédiaire de son conseil, a contesté le principe même de son imposition à l’impôt sur les sociétés en France, et a sollicité de l’administration fiscale à trois reprises par courriers des 14 janvier 2013, 18 juillet 2016 et 9 juillet 2018 la confirmation de ce que le service « ne donne(rait) pas suite à la demande de souscription de déclaration n° 2065 », il résulte de ce qui a été dit aux points 2 à 11 que cette société est soumise à l’impôt sur les sociétés en France et qu’à ce titre, elle était tenue de souscrire une déclaration annuelle de résultat à l’impôt sur les sociétés.

14. En deuxième lieu, la circonstance que l’administration fiscale n’ait procédé à aucun rehaussement pour les années antérieures ne saurait en tout état de cause constituer une prise de position formelle au sens des dispositions des articles L. 80 A ou L. 80 B du livre des procédures fiscales.

15. En troisième lieu, aux termes de l’article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : « 1. Nul ne peut être condamné pour une action ou une omission qui, au moment où elle a été commise, ne constituait pas une infraction d’après le droit national ou international. De même il n’est infligé aucune peine plus forte que celle qui était applicable au moment où l’infraction a été commise (…) ». La procédure de taxation d’office ne constitue pas une sanction au sens et pour l’application de ces stipulations. Par suite, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de ces dispositions.

16. Il résulte de ce qui précède que c’est à bon droit que l’administration fiscale a soumis la société Alfamar S.A.L à une procédure de taxation d’office au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018.

En ce qui concerne le bienfondé des impositions :

S’agissant de l’impôt sur les sociétés :

17. La société requérante soutient que la villa située sur la presqu’île de Saint-Jean-Cap-Ferrat ne peut être regardée comme un établissement stable au sens de l’article 3 précité de la convention conclue entre la France et le Liban. Toutefois, alors qu’ainsi qu’il a été exposé ci-dessus, les revenus des biens immobiliers ne sont imposables que dans l’État où ces biens sont situés, la circonstance que l’immeuble situé boulevard du Général de Gaulle à Saint-Jean-Cap-Ferrat ne constitue pas un établissement stable au sens de l’article 3 précité de la convention franco-libanaise, à la supposer établie, est sans incidence sur l’imposition en litige.

18. Enfin, la société requérante allègue que l’imposition en litige méconnaît le principe d’égalité des contribuables devant la loi fiscale, protégé par l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789 et le préambule de la Constitution de 1946 dès lors que le tribunal administratif de Nice a prononcé la décharge totale des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés à l’égard d’une autre société de droit libanais qui détenait également une maison d’habitation en France, alors qu’elle avait la même domiciliation au Liban et des caractéristiques similaires. Toutefois, alors que l’administration fiscale n’a pas relevé appel du jugement du tribunal administratif de Nice invoqué par la requérante, celle-ci n’est pas placée dans la même situation que la société dont les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés ont fait l’objet d’une décharge totale. Par ailleurs, par ses allégations et les pièces produites, alors même qu’elles concernent cette autre société, la société Alfamar S.A.L n’établit pas que la société en cause se serait trouvée dans une situation strictement identique, en particulier au regard de ses propres activités et associés. Par suite, le moyen tiré de la violation du principe d’égalité des contribuables devant les charges publiques doit être écarté.

S’agissant de la retenue à la source :

19. Aux termes de l’article 115 quinquies du code général des impôts, dans sa version applicable aux exercices en cause : « 1. Les bénéfices réalisés en France par les sociétés étrangères sont réputés distribués, au titre de chaque exercice, à des associés n'ayant pas leur domicile fiscal ou leur siège social en France. / Les bénéfices visés au premier alinéa s'entendent du montant total des résultats, imposables ou exonérés, après déduction de l'impôt sur les sociétés (…) ». Et aux termes de l’article 19 bis de ce code : « (…) 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France (…) ».

20. En premier lieu, le service, à l’issue du contrôle, a déterminé le montant du bénéfice de la société au titre des exercices en cause en calculant le montant de renonciations à recettes au titre des loyers non perçus du bien immobilier sis à Saint-Jean-Cap-Ferrat et en y retranchant des charges admises en déduction, que la société requérante ne conteste pas. Dans ces conditions, la société ne saurait faire valoir qu’elle n’a réalisé aucun bénéfice, et pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 17 le moyen tiré par la société Alfamar S.A.L de ce qu’elle ne disposerait pas d’un établissement stable en France ne peut être utilement soulevé.

21. En second lieu, pour demander la décharge de la retenue à la source prononcée à son encontre, la société Alfamar S.A.L soutient que celle-ci, alors qu’elle a un bilan déficitaire au titre des exercices en litige, méconnait les principes fondamentaux du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, sans préciser les principes qui auraient ainsi été méconnus. Ce faisant, et alors au demeurant que l’administration fiscale établit qu’elle a réalisé des bénéfices au titre des exercices en cause à raison de son bien immobilier sis à Saint-Jean-Cap-Ferrat, elle n’assortit pas ce moyen des précisions suffisantes pour en apprécier le bienfondé.

En ce qui concerne les pénalités :

22. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (…) b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (…) ».

23. Si la société requérante a informé l’administration, à la suite des mises en demeure qui lui ont été faites par courrier des 10 juin 2018, 24 avril et 2 août 2019 de souscrire les déclarations de résultats au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, de ce qu’elle considérait être soumise à l’impôt sur les sociétés au Liban et ne pas être tenue d’une telle souscription en France, il n’est pas contesté que ce faisant, la société n’a pas procédé au dépôt des déclarations qu’elle avait été mise en demeure de souscrire. Dans ces conditions, l’administration fiscale était fondée à lui appliquer la majoration de 40 % prévue par l’article 1728 précité du code général des impôts.

En ce qui concerne l’avis de mise en recouvrement :

24. Si la société demande l’annulation de l’avis de mise en recouvrement établi le 29 novembre 2019, le litige concerne l’assiette et le principe de l’assujettissement à l’impôt. Dans ces conditions, et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur leur recevabilité, ces conclusions doivent être rejetées.

25. Il résulte de tout ce qui précède que la société Alfamar S.A.L n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

26. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’État, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Alfamar S.A.L demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la société Alfamar S.A.L est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Alfamar S.A.L et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 1er octobre 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Denis Chabert, président,

- Mme Audrey Courbon, présidente assesseure,

- Mme Anne Niquet, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le15 octobre 2026.