Jurisprudence
TA de Montreuil, 2 octobre 2025, n° 2215574
Texte intégral de la décision
Vu la procédure suivante:
Par une requête, enregistrée le 20 octobre 2022, la société anonyme Engie demande au tribunal de prononcer le rétablissement des déficits d’ensemble du groupe fiscalement intégré dont elle est la tête à concurrence de 1 390 323 euros au titre de l’exercice 2015, de 3083 595 euros au titre de l’exercice 2016, de 2 525 761 euros au titre de l’exercice 2018, de 5 960 707 au titre de l’exercice 2019 et de 2 242 568 euros au titre de l’exercice 2020.
Elle soutient que :
- le société UPLHC I n’est pas soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A dès lors que le niveau de taxation subi globalement par elle est inférieure de 18,12 % à celui qu’elle aurait supporté si elle avait été résidente en France ;
- les dispositions du I de l’article 209 B ne trouvent pas à s’appliquer en vertu du III de cet article, sa prise de participation dans les sociétés UPLHC I et UPLHC II n’ayant pas pour objet principal d’échapper à l’impôt français.
Par des mémoires en défense, enregistrés le 7 avril 2023 et le 30 octobre 2023, l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer sur les conclusions tendant au rétablissement du déficit reportable des exercices 2015 et 2016, à concurrence des montants respectifs de 1 161 954 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 565 837 euros au titre de l’exercice 2016, et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que :
- par une décision du 30 octobre 2023, il a prononcé le rétablissement des déficits existants à la clôture des exercices 2015 et 2016 à raison de la réintégration dans les bases imposables de la société Engie, sur le fondement de l’article 209 B du code général des impôts, de la quote-part des résultats de la société UPLHC I à hauteur de 1 161 954 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 565 837 euros au titre de l’exercice 2016 ;
- les autres moyens de la requête ne sont pas fondés.
Par des mémoires en défense, enregistrés le 21 avril 2023 et le 11 décembre 2024, le directeur chargée de la direction des grandes entreprises conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer sur les conclusions tendant au rétablissement du déficit reportable des exercices 2015 et 2016, à concurrence des montants respectifs de 1 161 954 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 565 837 euros au titre de l’exercice 2016, et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que la réclamation portant sur les exercices 2018 à 2020 est irrecevable, dès lors qu’elle ne tend pas à la réparation d’erreurs commises par l’administration.
Par ordonnance du 21 novembre 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 13 janvier 2025.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Abdat, conseillère,
- et les conclusions de M. Aymard, rapporteur public.
Considérant ce qui suit:
La société anonyme (SA) Engie a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. A l’issue des opérations de contrôle, des rehaussements en matière d’impôt sur les sociétés (IS), ont été notifiés à la société par deux propositions de rectification des 14 décembre 2018 et 11 juillet 2019. Par une réclamation du 13 décembre 2021, elle a sollicité le rétablissement du montant de son déficit reportable à concurrence de 1 390 323 euros au titre de l’exercice 2015 et de 3 083 595 euros au titre de l’exercice 2016. Par une réclamation du 20 décembre 2021, elle a sollicité le rétablissement des déficits d’ensemble du groupe fiscalement intégré dont elle est la tête à concurrence de 2 525 761 euros au titre de l’exercice 2018, de 5 960 707 au titre de l’exercice 2019 et de 2 242 568 euros au titre de l’exercice 2020. L’administration fiscale n’ayant pas répondu dans le délai de six mois à ces réclamations, la SA Engie présente les mêmes demandes devant le tribunal.
Sur le rétablissement des déficits d’ensemble au titre des exercices 2018 à 2020 :
Aux termes de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire. / Relèvent de la même juridiction les réclamations qui tendent à obtenir la réparation d'erreurs commises par l'administration dans la détermination d'un résultat déficitaire […] même lorsque ces erreurs n'entraînent pas la mise en recouvrement d'une imposition supplémentaire. »
Si les dispositions précitées de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales permettent qu’un contribuable puisse, par voie de réclamation, contester des impositions dont il s’est acquitté ou demander la rectification d’une erreur commise par l’administration dans la détermination de son résultat déficitaire, ni ces dispositions, ni aucune autre ne lui permettent de demander, postérieurement à la date limite fixée pour la déclaration de ses résultats, la rectification d’une erreur qu’il aurait lui-même commise dans le montant du résultat qu’il a déclaré, en l’absence d’imposition acquittée au titre de ce résultat.
Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la société Engie ne pouvait pas demander le 30 décembre 2021, postérieurement à la date limite fixée pour la déclaration de son résultat des exercices clos le 31 décembre 2018, le 31 décembre 2019 et le 31 décembre 2020, la rectification d’une erreur qu’elle aurait elle-même commise dans le montant du résultat qu’elle avait déclaré et au titre duquel elle n’avait acquitté aucune imposition. Par suite, sa demande tendant à ce que soit corrigé le montant de ce résultat n’a pas la nature d’une réclamation contentieuse au sens des dispositions précitées de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales.
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la société requérante tendant à la correction du résultat fiscal qu’elle a déclaré au titre des exercices clos le 31 décembre 2018, le 31 décembre 2019 et le 31 décembre 2020 sont irrecevables et doivent être rejetées.
Sur le rétablissement des déficits d’ensemble au titre des années 2015 et 2016 :
Aux termes du I de l’article 209 B dans sa rédaction applicable au litige : « 1. Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A, les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l’impôt sur les sociétés. Lorsqu’ils sont réalisés par une entité juridique, ils sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers imposable de la personne morale établie en France dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement. (…) ». Il résulte de ces dispositions, éclairées par leurs travaux préparatoires, que le législateur a entendu dissuader les entreprises passibles en France de l’impôt sur les sociétés de localiser, pour des raisons principalement fiscales, une partie de leurs bénéfices au travers de filiales, créées par elles ou par une de leurs filiales, dans des pays ou territoires à régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du même code
Aux termes du deuxième alinéa de l’article 238 A du même code dans sa rédaction applicable : « (…) les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ». Il résulte de ces dispositions que l’appréciation du caractère privilégié du régime fiscal applicable doit se faire au regard de l’impôt sur les bénéfices ou les revenus dont la personne aurait été redevable dans les conditions de droit commun en France, lesquelles incluent le régime des sociétés mères défini aux articles 145 et 216 du code général des impôts.
La SA Engie détient indirectement une participation supérieure à 50 % dans le capital des sociétés UPLHC I et UPLHC II, établies aux îles Caïmans. Ces deux sociétés, qui exercent une unique activité de holding, ont pour seules recettes les dividendes qui leur sont versées par la société de droit pakistanais Uch Power Ltd, dont elles détiennent le capital respectivement à hauteur de 99 % et de 1 % et qui exerce, quant à elle, une activité d’exploitation d’une centrale électrique.
L’administration a, à l’issue de la procédure de vérification de comptabilité, et sur le fondement des dispositions précitées de l’article 209 B du code général des impôts, réintégré aux résultats de la société Engie, au titre des exercices 2015 et 2016, les dividendes ainsi octroyés aux sociétés UPLHC I et UPLHC II à proportion du taux de détention dans leur capital.
En ce qui concerne les dividendes versés à la société UPLHC I :
Il résulte de l’instruction que, par une décision du 30 octobre 2023, l’administration fiscale a prononcé le rétablissement des déficits existants à la clôture des exercices 2015 et 2016 qu’elle avait remis en cause à raison de la réintégration, sur le fondement de l’article 209 B du code général des impôts, dans les bases imposables de la SA Engie, de la quote-part des résultats de la société UPLHC I à hauteur de 1 161 954 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 565 837 euros au titre de l’exercice 2016. Par suite, il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la société requérante tendant à une telle réintégration.
En ce qui concerne les dividendes versés à la société UPLHC II :
Aux termes du III de l’article 209 B dans sa rédaction applicable au litige : « III. - En dehors des cas mentionnés au II, le I ne s’applique pas lorsque la personne morale établie en France démontre que les opérations de l’entreprise ou de l’entité juridique établie ou constituée hors de France ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de bénéfices dans un Etat ou territoire où elle est soumise à un régime fiscal privilégié. / Cette condition est réputée remplie notamment lorsque l’entreprise ou l’entité juridique établie ou constituée hors de France a principalement une activité industrielle ou commerciale effective exercée sur le territoire de l’Etat de son établissement ou de son siège. (…) ».
Si, pour revendiquer le bénéfice de la clause de sauvegarde prévue au premier alinéa du III de l’article 209 B précité du code général des impôts, la SA Engie expose que la société caïmanaise UPLHC II, qu’elle détient indirectement à plus de 50 %, avait été créée en 1995 à l’initiative des investisseurs américains, anglais et pakistanais de la centrale électrique d’Uch, basée au Pakistan et exploitée par la société Uch Power Ltd, « dans le but d’avoir une holding commune dans un Etat dont la législation offrait un régime juridique stable et efficace en termes d’exécution », de sorte que ne peut lui être imputée « l’intention de délocaliser de la base imposable française hors de France », elle ne fournit toutefois aucune justification précise des raisons pour lesquelles, ainsi qu’elle prétend, elle n’aurait maintenu cette structure aux îles Caïmans, après qu’elle en a hérité à l’occasion de sa prise de contrôle en 2011 du groupe britannique « International Power », qu’en raison des « complications juridiques et des coûts importants qui seraient supportés localement en cas de démantèlement ». Par ailleurs, elle ne conteste pas que la société concernée, qui détient 1 % des titres de la société Uch Power Ltd, et est elle-même détenue au travers de plusieurs filiales intermédiaire dont l’une à l’île de Man, juridiction dotée d’une fiscalité privilégiée, n’exerce aucune activité aux îles Caïmans, ses seules recettes sur la période vérifiée étant constituées par les dividendes versés par sa filiale pakistanaise. Par suite, la SA Engie n’établissant pas entrer dans les prévisions de la clause de sauvegarde qu’elle invoque, elle n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a réintégré le montant des bénéfices de la société UPLHC II dans le montant de son résultat fiscal.
D E C I D E :
Article 1er : Il n’y a plus lieu de statuer, à hauteur de 1 161 954 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 565 837 euros au titre de l’exercice 2016, sur les conclusions tendant au rétablissement des déficits d’ensemble.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Engie, à l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales et au directeur chargé de la direction des grandes entreprises.
Délibéré après l’audience du 18 septembre 2025, à laquelle siégeaient :
- M. Marchand, président,
- Mme Ghazi Fahkr, première conseillère,
- Mme Abdat, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 octobre 2025
La rapporteure,
G. Abdat
Le président,
A. Marchand
La greffière,
C. Yen Pon
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Synthèse automatique
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Faits et procédure
Engie, tête d’un groupe intégré, avait indirectement plus de 50 % de deux holdings des îles Caïmans, UPLHC I et II, qui recevaient les dividendes d’une centrale pakistanaise. Après contrôle, l’administration a intégré leur quote-part de résultats aux bases 2015 et 2016 selon l’article 209 B. Engie demandait aussi de corriger ses propres déclarations déficitaires de 2018 à 2020, sans imposition acquittée. En cours d’instance, l’administration a partiellement rétabli les déficits liés à UPLHC I.
Question de droit
Engie pouvait-elle corriger par réclamation ses erreurs déclaratives déficitaires de 2018 à 2020 ? Après le rétablissement administratif relatif à UPLHC I, démontrait-elle que le maintien d’UPLHC II aux Caïmans poursuivait principalement un objet autre que fiscal ?
Droit applicable
L’article L. 190 du LPF ouvre le contentieux aux erreurs d’assiette ou de calcul de l’administration, y compris dans la détermination d’un déficit, mais ne permet pas de rectifier après délai une erreur du contribuable dans un résultat déficitaire n’ayant produit aucun impôt. L’article 209 B du CGI impose en France les bénéfices d’une entité étrangère détenue à plus de 50 % et soumise à un régime privilégié. Sa clause de sauvegarde exige que le contribuable démontre que les opérations ont principalement un objet et un effet autres que la localisation de bénéfices dans ce régime.
Motifs et solution
Les corrections de 2018 à 2020 visaient uniquement des erreurs commises par Engie dans ses déclarations et aucun impôt n’avait été acquitté : elles ne constituaient pas des réclamations contentieuses recevables. Pour UPLHC I, le rétablissement administratif entraîne un non-lieu limité à 1 161 954 euros en 2015 et 2 565 837 euros en 2016. UPLHC II n’exerçait aucune activité aux Caïmans et ne percevait que les dividendes de sa participation de 1 % dans la société pakistanaise ; Engie ne justifiait pas les difficultés ni coûts qui auraient imposé de maintenir cette structure. La clause de sauvegarde est refusée et le surplus rejeté.