CA d’Aix-en-Provence, 1 octobre 2026, n° 21/06725

COUR D'APPEL D'AIX-EN-PROVENCE

Chambre 3-1

ARRÊT AU FOND

DU 24 SEPTEMBRE 2026

Rôle N° RG 21/06725 - N° Portalis DBVB-V-B7F-BHMXZ

DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES

C/

S.A. MAINHOLD LEBANON S.A.L.

Copie exécutoire délivrée

le : 24 septembre 2026

à :

Me Virginie ROSENFELD

Me Laurie HAAZ

Décision déférée à la Cour :

Jugement du tribunal judiciaire de GRASSE en date du 09 Avril 2021 enregistré au répertoire général sous le n° 19/03871.

APPELANT

DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes- Côte d'Azur et du département des Bouches du Rhône, qui élit domicile en ses bureaux sis [Adresse 1]

représenté par Me Virginie ROSENFELD de la SCP CABINET ROSENFELD & ASSOCIES, avocat au barreau de MARSEILLE substituée par Me Matthieu MOLINES, avocat au barreau d'AIX-EN-PROVENCE

INTIMÉE

S.A. MAINHOLD LEBANON S.A.L. société anonyme de droit lybanais

prise en la personne de son représentant légal en exercice

dont le siège social est situé [Adresse 2] - LIBAN

représentée par Me Laurie HAAZ, avocat au barreau de NICE

et assistée de Me Pierre-jean DOUVIER de la SELAFA CMS FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS, avocat au barreau de HAUTS-DE-SEINE

*-*-*-*-*

COMPOSITION DE LA COUR

L'affaire a été débattue le 18 Juin 2026 en audience publique devant la cour composée de :

Madame Cathy CESARO-PAUTROT, Présidente

Madame Stéphanie COMBRIE, Conseillère rapporteure

Madame Cecile BRAHIC-LAMBREY, Conseillère

qui en ont délibéré.

Greffier lors des débats : Mme Julie DESHAYE.

Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 24 septembre 2026. Acette date, le délibéré a été prorogé au 1er octobre 2026.

ARRÊT

Contradictoire,

Prononcé par mise à disposition au greffe le 01 octobre 2026,

Signé par Madame Cathy CESARO-PAUTROT, Présidente et Mme Julie DESHAYE, greffière à laquelle la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

***

EXPOSE DU LITIGE

La société Mainhold Lebanon SAL, société de droit libanais et anciennement de droit luxembourgeois, est propriétaire depuis le 30 juillet 2004 d'une maison située à [Localité 1] qu'elle a évaluée à la somme de 1 950 000 euros.

Elle est tenue à ce titre au paiement d'une taxe annuelle égale à 3% de la valeur vénale du bien conformément à l'article 990D du code général des impôts, sauf à justifier d'un cas d'exonération.

Par courrier du 10 février 2012 l'administration fiscale a sollicité de la société Mainhold Lebanon qu'elle justifie de la véracité des informations portées sur les déclarations 2746 effectuées par la société et qu'elle justifie de la qualité de ses actionnaires.

Estimant que les réponses apportées étaient insuffisantes à démontrer l'identité des actionnaires au 1er janvier de chaque année et estimant par ailleurs que la valeur vénale du bien immobilier avait été sous-estimée, l'administration fiscale a maintenu les rehaussements envisagés.

La commission de conciliation, dans sa séance du 28 novembre 2013, a évalué le bien à

5 200 000 euros pour l'année 2009, 5 500 000 euros pour l'année 2010, et 6 000 000 euros pour les années 2011 et 2012.

Le recours formé par la société Mainhold Lebanon a été rejeté le 28 mars 2019 et le 28 mai 2019 la société Mainhold Lebanon a assigné le directeur général des finances publiques devant le tribunal judiciaire de Grasse aux fins d'annulation de la décision de rejet.

Par jugement en date du 9 avril 2021, le tribunal judiciaire de Grasse a :

- déclaré fondée la décision du 22 mars 2019 de l'administration fiscale par laquelle elle maintient l'assujettissement à la taxe de 3 % de la société Mainhold Lebanon au titre de l'année 2009,

- confirmé l'imposition mise à la charge de la société Mainhold Lebanon au titre de l'imposition de 3 % pour l'année 2009, soit 156 000 euros de droits, outre 23 088 euros correspondant aux intérêts de retard et 15 600 euros de majoration de 10 %,

- annulé cette même décision sur le surplus,

- fait partiellement droit à la demande de dégrèvement formée par la société Mainhold Lebanon au titre des années 2010, 2011 et 2012,

- prononcé la décharge des sommes mises à la charge de la société Mainhold Lebanon par avis de mise en recouvrement du 10 novembre 2014 au titre du rappel de droits relatif à la taxe annuelle de 3% sur la valeur vénale des immeubles pour les années 2010 à 2012, soit à hauteur de 165.000 euros de droits, 16.500 euros d'intérêts de retard et 16.500 euros de pénalité de 10% pour l'année 2010, 180.000 euros de droits et 9.360 euros d'intérêts de retard pour l'année 2011 180.000 euros de droits et 720 euros d'intérêts de retard pour l'année 2012, soit un total de 568.080 euros,

- rejeté toute autre demande plus ample ou contraire,

- dit n'y avoir lieu à application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile,

- dit que chacune des parties conservera la charge de ses propres dépens.

*

Par acte du 4 mai 2021, la direction générale des finances publiques a interjeté appel contre certains chefs du dispositif du jugement.

*

Par conclusions notifiées par voie dématérialisée le 2 novembre 2021, auxquelles il convient de se reporter pour l'exposé détaillé de ses prétentions et moyens, la direction générale des finances publiques, représentée par le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, demande à la cour de :

Vu les pièces versées aux débats

Vu les dispositions des articles 990 D du Code General des impôts (CGl),et suivants

- infirmer le jugement entrepris, en ce qu'il a annulé la décision du 22/03/2019 sur le surplus, en ce qu'il a fait partiellement droit à la demande de dégrèvement formée par la SA Mainhold Lebanon SAL au titre des années 2010, 2011 et 2012 et en ce qu'il a prononcé la décharge des sommes mises à la charge de la SA Mainhold Lebanon par avis de mise en recouvrement du 10 novembre 2014 au titre du rappel de droit relatif à la taxe annuelle de 3% sur la valeur vénale des immeubles pour les années 2010 à 2012, soit à hauteur de :

- 165 000 euros de droits, 16 500 euros d'intérêts de retard et 16 500 euros de pénalité de 10 % pour l'année 2010

- 180 000 euros de droits, 9 360 euros d'intérêts de retard pour l'année 201l

- 180 000 euros de droits, 720 euros d'intérêts de retard pour l'année 2012

- le réformer donc de ces chefs de jugements et dire et juger qu'il y a lieu ni à dégrèvement ni à décharge,

- débouter l'intimé de toutes ses demandes fins et conclusions,

- confirmer la décision du 22/03/2019 de l'administration fiscale en toutes ses dispositions,

- confirmer le jugement en ce qu'il a déclaré fondée la décision du 22 mars 2019 de l'administration fiscale par laquelle elle maintient l'assujettissement à la taxe de 3% de la SA Mainhold Lebanon SARL au titre de Pannée 2009 et en ce qu'il a confirmé l'imposition mise à la charge de la SA Mainhold Lebanon SAL au titre de la taxe de 3% pour l'année 2009 soit 156 000 euros de droits outre 23 088 euros correspondant aux intérêts de retard et 15 600 euros de majoration de 10%,

- allouer à l'administration des 'nances publiques une indemnité de 3 000 €, au titre de l'article 700 du CPC,

- condamner l'appelant aux entiers dépens.

*

Par conclusions notifiées par voie dématérialisée le 14 février 2022, auxquelles il convient de se reporter pour l'exposé détaillé de ses prétentions et moyens, la société Mainhold Lebanon (société de droit libanais) demande à la cour de :

- confirmer le jugement du tribunal judiciaire de Grasse du 9 avril 2021 en ce qu'il a annulé la décision de rejet de la Direction Départementale des Finances Publiques des Alpes-Maritimes en date du 22 mars 2019 par laquelle elle maintient l'assujettissement à la taxe de 3% de la société Mainhold Lebanon S.A.L. pour les années 2010, 2011 et 2012, fait droit à la demande de dégrèvement formée par la société Mainhold Lebanon S.A.L. pour ces années et prononcé la décharge des sommes mises à la charge de la société Mainhold Lebanon S.A.L. par avis de mise en recouvrement du 10 novembre 2014 au titre du rappel de droits relatif à la taxe annuelle de 3% sur la valeur vénale des immeubles pour ces mêmes années, soit à hauteur de :

- 165 000 euros de droits, 16 500 euros d'intérêts de retard et 16 500 euros de pénalité de 10% pour l'année 2010 ;

- 180 000 euros de droits et 9 360 euros d'intérêts de retard pour l'année 2011 ;

- 180 000 euros de droits et 720 euros d'intérêts de retard pour l'année 2012.

- infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Grasse du 9 avril 2021 pour le surplus, et statuant à nouveau sur ces chefs du jugement entrepris,

- annuler la décision de rejet de la Direction Départementale des Finances Publiques des Alpes-Maritimes en date du 22 mars 2019 par laquelle elle maintient l'assujettissement à la taxe de 3% de la société Mainhold Lebanon S.A.L. pour l'année 2009,

- faire droit à la demande de dégrèvement formée par la société Mainhold Lebanon S.A.L. pour l'année 2009,

- prononcer la décharge de la somme mise à la charge de la société Mainhold Lebanon S.A.L. par avis de mise en recouvrement du 10 novembre 2014 au titre du rappel de droits relatif à la taxe annuelle de 3% sur la valeur vénale des immeubles pour l'année 2009, soit à hauteur de 156 000 euros de droits, 23 088 euros d'intérêts de retard et 15 600 euros de pénalité de 10%,

- condamner l'Administration fiscale à payer à la société Mainhold Lebanon S.A.L. la somme de 20 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.

- condamner l'Administration fiscale aux entiers dépens.

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La clôture de l'instruction a été prononcée par ordonnance du 4 juin 2026.

MOTIFS

L'administration fiscale conteste l'annulation partielle de la décision de rejet pour les années 2010 à 2012 en ce que le jugement a estimé que la société Mainhold Lebanon justifiait de l'identité de ses actionnaires pour ces années.

La société Mainhold Lebanon forme appel incident s'agissant de l'année 2009 pour laquelle le jugement n'a pas retenu comme probants les éléments justificatifs de l'identité des actionnaires.

Elle conteste par ailleurs la valeur vénale retenue pour la villa.

Sur l'assujettissement à la taxe sur la valeur vénale de l'immeuble :

S'agissant de l'année 2012, l'administration fiscale fait valoir que l'intimée n'ayant pas communiqué ou pris l'engagement de communiquer, notamment l'identité des actionnaires à l'administration, cette dernière n'avait pas à suivre la procédure prévue à l'article R.23 B du livre des procédures fiscales qui vise exclusivement le d du 3° de l'article 990 E du code général des impôts.

Elle précise ainsi que la société Mainhold Lebanon a opté pour le dépôt d'une déclaration annuelle de sorte qu'elle pouvait adresser à la société une proposition de rectification sans demande préalable de renseignement.

S'agissant de l'identification des actionnaires, l'administration fiscale soutient qu'à l'examen des pièces communiquées par la société Mainhold Lebanon l'identité précise des actionnaires de la société aux 1er janvier 2010, 2011 et 2012 n'est pas justifiée et que c'est la société qui supporte la charge de la réalité des informations portées sur ses déclarations en présence d'un régime d'exonération dérogatoire au régime de droit commun.

Elle fait valoir par ailleurs que, contrairement à ce qu'a retenu le tribunal judiciaire, elle n'a pas restreint son examen au seul justificatif des mouvements financiers et a considéré que les documents produits par la société Mainhold Lebanon pour démontrer les changements survenus dans l'actionnariat étaient insuffisants alors que la société disposait de la possibilité de communiquer d'autres éléments.

S'agissant de la discrimination invoquée par la société, l'administration fiscale objecte que la Cour de justice des communautés européennes estime qu'aucune disposition du droit communautaire n'empêche les autorités fiscales d'exiger du contribuable les preuves qu'elle juge nécessaires pour l'établissement des impôts et taxes et de refuser le cas échéant l'exonération demandée si ces preuves ne sont pas fournies. Ainsi, la société Mainhold Lebanon se trouve dans la même situation qu'une société française et doit être aussi transparente qu'une société ayant son siège social en France.

En réplique, la société Mainhold Lebanon fait valoir que le jugement doit être confirmé en ce qu'il a annulé la décision de rejet pour les années 2010 à 2012 dès lors qu'elle a produit des éléments probants suffisants et concordants afin d'identifier ses actionnaires. Elle précise qu'elle a converti ses actions en titres au porteur le 10 février 2009 mais a communiqué diverses pièces permettant d'établir l'identité des actionnaires.

Elle déplore que la position de l'administration fiscale sur les titres au porteur ait conduit à un renversement injustifié de la charge de la preuve, constitutif d'une discrimination, et elle fait valoir que les arrêts de la Cour de cassation invoqués par l'administration fiscale ne sont pas transposables au cas d'espèce puisqu'elle a fourni également des documents de tiers.

La société ajoute que l'administration fiscale a imposé des contraintes en matière de preuve qui ne sont ni prévues par la loi ni par la doctrine fiscale, ce qui génère une discrimination à l'encontre des sociétés étrangères en raison du rejet systématique des éléments probants qu'elle a présentés. Elle soutient que du fait de la non-soumission des sociétés libanaises au droit français l'administration fiscale sollicite une preuve impossible

En revanche, la société précise que le jugement doit être infirmé en ce qu'il a limité l'annulation de la décision de rejet aux années 2010 à 2012 dans la mesure où elle a également produit des éléments probants suffisants et concordants afin d'identifier ses actionnaires pour l'année 2009.

*

Sur ce, aux termes de l'article 990 E 3° e) du code général des impôts, la taxe de 3% prévue par l'article 990 D n'est pas applicable aux entités juridiques « qui déclarent chaque année au plus tard le 15 mai, au lieu fixé par l'arrêté prévu à l'article 990 F, la situation, la consistance et la valeur des immeubles possédés au 1er janvier, l'identité et l'adresse des actionnaires, associés ou autres membres qui détiennent plus de 1% des actions, parts ou autres droits dont ils ont connaissance à la même date, ainsi que le nombre des actions, parts ou autres droits détenus par chacun d'eux, au prorata du nombre d'actions, parts ou autres droits détenus au 1er janvier par des actionnaires, associés ou autres membres dont l'identité et l'adresse ont été déclarées ».

A titre liminaire, le jugement doit être confirmé en ce qu'il a retenu qu'aucune obligation d'adresser une demande d'information ne pesait sur l'administration fiscale avant toute rectification pour l'année 2012.

En effet, la demande de renseignement à laquelle fait référence la société Mainhold Lebanon ne concerne que le « d du 3° de l'article 990 E du code général des impôts » conformément à l'article R.23 B-1 du livre des procédures fiscales, à savoir les contribuables qui communiquent ou prennent et respectent l'engagement de communiquer les renseignements ou justifications à la demande de l'administration fiscale, procédure d'engagement distincte de la déclaration annuelle prévue au paragraphe e).

Dès lors, si l'administration fiscale a pu solliciter des informations complémentaires au titre de son courrier daté du 10 février 2012 n°751-SD concernant les déclarations n°2746 relatives aux années 2009, 2010 et 2011, elle n'était tenue d'aucune obligation de ce chef, la société Mainhold Lebanon n'ayant pas opté pour l'engagement de communiquer.

S'agissant de la portée des déclarations n°2746 effectuées par la société, il convient de rappeler que le dépôt des déclarations n'est pas une condition suffisante de l'exonération de la taxe de 3% sur les immeubles et suppose que les éléments de preuve qui y sont joints puissent être considérés comme suffisamment convaincants quant à la détention des actions composant le capital social de la société, sauf à priver d'effectivité l'assujettissement de principe des sociétés étrangères qui possèdent un immeuble en France tel que prévu par l'article 990 D du code général des impôts.

Par ailleurs, c'est sans renverser la charge de la preuve que l'administration fiscale exige de l'entité juridique se prévalant de l'exonération qu'elle justifie elle-même de la réalité de l'identité de ses actionnaires et du pourcentage des actions détenues s'agissant d'une disposition dérogatoire.

Au cas particulier, les parties s'accordent sur le fait que la société Mainhold, société anonyme, a été initialement constituée le 29 juillet 2004 et immatriculée le 10 septembre 2009 au Luxembourg avec un capital social de 32 000 euros divisé en 10 000 actions, réparties entre M. [J] [M] [A] (ou [F]) à hauteur de 9 999 actions et Mme [B] [V] à hauteur d'une action.

Par assemblée générale extraordinaire du 10 février 2009 les actionnaires ont décidé de la mise à exécution de la résolution de l'assemblée générale extraordinaire du 16 décembre 2008 ayant adopté le changement de sa dénomination sociale (société Mainhold Lebanon) et le transfert de son siège social du [Localité 2] duché du Luxembourg au Liban.

L'assemblée générale du 10 février 2009 a également décidé que les actions détenues par chacun des actionnaires seraient transformées en actions au porteur.

La déclaration n°2746 effectuée le 9 décembre 2010 pour l'année 2009 mentionne les actionnaires suivants :

-société Mainhold Limited : 9 999 actions

-M. [S] [T] (autrement cité sous le nom de [Localité 3]) : 1 action

tandis que les déclarations postérieures souscrites pour les années 2010, 2011 et 2012 mentionnent les actionnaires suivants :

-société Mainhold Limited : 9 998 actions

-M. [Y] [W] : 1 action

-société Ramara Holding : 1 action

ce qui suppose qu'entre le 29 juillet 2004, date de constitution de la société Mainhold Lebanon, et le 1er janvier 2009, une première cession est intervenue au profit de la société Mainhold Limited et de M. [S] [T], et qu'entre le 1er janvier 2009 et le 1er janvier 2010, une seconde cession a bénéficié à M. [Y] [W] (ou Hajj) et la société Ramara Holding.

Afin de justifier de l'identité de ses actionnaires au 1er janvier 2009 la société Mainhold Lebanon communique :

- deux actes de transfert d'actions datés du 29 juillet 2004, soit à la date de constitution de la société (pièce 21),

- un extrait du registre des actionnaires de la société Mainhold (pièce 22),

- la feuille de présence des actionnaires présents ou représentés à l'assemblée générale extraordinaire du 16 décembre 2008 (pièce 23)

L'examen de ces pièces permet de constater, s'agissant a minima de l'associé titulaire de plus de 1% des parts, que le transfert effectué au profit de la société Mainhold Limited, bénéficiaire de 9 999 parts sociales cédées par M. [F] n'a pas date certaine et résulte des seules déclarations des parties à l'acte.

La circonstance que ces transferts soient mentionnés au registre des actionnaires de la société Mainhold ne leur confère pas davantage de force probante dès lors que ce registre, non daté, et signé de « [E] [Z] manager », est lui-même sujet à caution en ce qu'il ne mentionne aucun des transferts intervenus postérieurement au bénéfice des nouveaux associés en la personne de M. [Y] [W] et de la société Ramara Holding.

De même, le document intitulé feuille de présence et dont l'en-tête est illisible, daté du 16 décembre 2008, bien qu'enregistré au Luxembourg par le Receveur le 18 décembre 2008, ne procède que des déclarations des parties elles-mêmes, étant observé que M. [T] et la société Mainhold Limited sont représentés à l'acte par « [E] [Z] » dont l'identité et le pouvoir de représentation ne sont corroborés par aucun élément.

Si la qualité d'associé ou d'actionnaire peut être prouvée par tous moyens, le contribuable est tenu néanmoins de justifier d'éléments concordants et précis qui ne peuvent émaner exclusivement de ses déclarations unilatérales.

En l'espèce, l'administration fiscale a valablement estimé que la société Mainhold Lebanon disposait d'autres moyens de corroborer les cessions alléguées, notamment par la justification des mouvements financiers intervenus à l'occasion des cessions, ou encore la justification des comptes ouverts au nom des associés depuis la constitution de la société, ainsi que par la production des actes constatant les éventuelles cessions de comptes courants d'associés.

Or, aucun de ces éléments, bien que sollicités par l'administration fiscale notamment dans son courrier du 10 février 2012, n'ont été communiqués. Si le prix de cession de la part détenue par Mme [V], à hauteur de 3,20 euros, peut être considéré comme symbolique, ce n'est pas le cas en revanche de la cession des 9 999 parts de M. [J] [M] [A] à hauteur de 31 996,80 euros.

En conséquence, en s'abstenant de produire des pièces de nature à corroborer la teneur des actes purement déclaratifs qu'elle produit aux débats et dont le contenu est insuffisant à lui seul pour attester de l'identité des actionnaires de la société Mainhold Lebanon au 1er janvier 2009, la société ne remplit pas les conditions d'une exonération de la taxe de 3%.

Enfin, elle est mal-fondée à invoquer un régime discriminatoire à l'encontre des personnes morales étrangères considérant que les justificatifs qui lui ont été demandés n'excèdent pas les règles élémentaires de tenue des comptes, dont la société Mainhold Lebanon n'établit pas être dispensée au regard du droit libanais. De plus, les informations sollicitées ne constituent pas des preuves impossibles, contrairement à ce que soutient la société, mais procèdent de la simple matérialisation comptable et financière des actes produits.

En tout état de cause, les sociétés dont le siège est en France sont soumises pour leur part à des obligations déclaratives qui satisfont à l'objectif d'information de l'administration et ne dérogent dès lors pas à l'obligation pesant sur les personnes morales de faire preuve de transparence dans la structure de leur actionnariat et la détention des participations.

En conséquence, le jugement doit être confirmé de ce chef en ce qu'il a rejeté le recours formé par la société Mainhold Lebanon au titre de l'année 2009.

*

S'agissant des déclarations n°2746 pour les années 2010, 2011 et 2012, mentionnant comme actionnaires de la société Mainhold Lebanon SAL, la société Mainhold Limited (9 998 actions), M. [Y] [W] (1 action) et la société Ramara Holding (1 action), la société communique :

- quatre certificats de détenteur d'actions au porteur (pièce 16),

- le procès-verbal de l'assemblée générale extraordinaire du 10 février 2009 (pièce 17),

- un certificat du greffier en chef du registre du commerce de Beyrouth en date du 20 décembre 2010 (pièce 18),

- un certificat du greffier en chef du registre du commerce de Beyrouth en date du 9 mai 2012 (pièce 19),

- un certificat notarié du commissaire de surveillance en date du 26 novembre 2012 (pièce 20),

-un procès-verbal notarié de l'assemblée générale ordinaire annuelle du 14 mars 2012 avec sa feuille de présence (pièce 24)

Les autres documents produits ont été examinés ci-dessus dans le cadre de la déclaration pour l'année 2009 ou bien n'apportent pas d'éléments directs quant à l'actionnariat de la société Mainhold Lebanon au 1er janvier de chaque année.

Selon la société Mainhold Lebanon, il résulte de ces documents que la composition de l'actionnariat serait, depuis le 12 février 2009, celle mentionnée aux déclarations 2746 effectuées pour les années 2010, 2011 et 2012.

Les quatre certificats de détention d'actions au porteur n'attestent que de leur détention à la date du 12 février 2009 au profit de M. [U] (1 action), de la société Ramara (1 action) et de la société Mainhold limited (9 997+1) et n'emportent pas de présomptions aux premiers janvier de chaque année visée comme l'admet la société Mainhold Lebanon qui conclut que ces documents n'apportent pas d'éléments directs quant à l'actionnariat de la société Mainhold Lebanon au 1er janvier des années 2010, 2011 et 2012 même s'ils concourent, selon elle, à la constitution d'un faisceau d'indices concordants et suffisants participant à l'identification des actionnaires de la société aux 1er janvier 2010 et 2011. En outre, les certificats émanent de M. [U] et de la société Ramara, au bénéfice desquels ils sont émis, constituant une preuve à soi-même.

Le procès-verbal d'assemblée générale du 10 février 2009, le certificat du greffier en chef du registre du commerce de Beyrouth en date du 20 décembre 2010 ainsi que le procès-verbal notarié de l'assemblée générale ordinaire annuelle du 14 mars 2012 n'attestent d'une situation qu'à un instant donné et ce, alors qu'une action au porteur appartient à celui qui la détient comme le souligne la société Mainhold Lebanon, de sorte qu'elle est susceptible de changer de mains sans autre formalité.

En conséquence, ces documents n'apportent pas de précision quant à l'identité des actionnaires de la société au premier janvier de chaque année.

A cet égard, le droit de détenir des actions au porteur ne saurait faire échec au droit de l'administration fiscale d'obtenir tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations déposées par le contribuable afin de vérifier que l'entité juridique remplit les conditions d'une exonération de la taxe dans les conditions ci-dessus rappelées.

Il ne saurait pas davantage en résulter de discrimination au détriment des sociétés étrangères alors que, comme le souligne l'administration fiscale, la société fait partie des sociétés - luxembourgeoises et libanaises - relevant du champ d'application de la convention fiscale bilatérale conclue entre la France et le Luxembourg d'une part, et le Liban d'autre part, et qu'il est admis qu'aucune disposition du droit communautaire n'empêche les autorités fiscales d'exiger du contribuable les preuves qu'elle estime nécessaires pour l'établissement correct des impôts et des taxes concernés, et le cas échéant, de refuser l'exonération demandée si ces preuves ne sont pas fournies.

Par ailleurs, si l'administration fiscale ne conteste pas les déclarations de trust datées du 13 février 2009 et ne conteste pas davantage le principe de la possibilité d'exonération au titre de la taxe de 3% pour le trust, elle fait valoir que dans l'hypothèse où le trust, par l'intermédiaire d'un trustee ou d'un autre membre habilité, opte pour le bénéfice des exonérations visées aux d) et e) du 3° de l'article 990 E du code général des impôts, il doit préciser le ou les membres du trust qui sont les détenteurs réels de droits sur les biens ou droits immobiliers français portés en trust.

Or en l'espèce, les déclarations 2746 ne mentionnent pas l'existence du trust et le fait que M. [U] et la société Ramara Holding détiennent les parts pour le compte de la société Mainhold Limited.

Pour autant, la détention d'actions par ces derniers est inférieure à 1% (0,01 %) et les dispensent dès lors de l'obligation prévue à l'article 990 E 3° e) du code général des impôts, telle que rappelée ci-dessus.

En revanche, l'attestation émise par M. [K] [G] [L] commissaire de surveillance de la société Mainhold Lebanon, datée du 26 novembre 2012, certifie que M. [Y] [H] [U], Mainhold Limited et Ramara Holding sont actionnaires de la société Mainhold Lebanon « depuis la date de son immatriculation au Registre de Commerce le 12 février 2009 et jusqu'à ce jour » dans les proportions mentionnées ci-dessus. La signature de M. [L] est par ailleurs légalisée par M. [C] [Q] [P], notaire à [Localité 4].

Cette attestation, dont l'authenticité n'est pas remise en cause, n'est contredite par aucune des autres pièces communiquées aux débats s'agissant des années 2010 à 2012 et est dès lors de nature à établir l'identité et la composition des actionnaires de la société Mainhold Lebanon aux premiers janvier de chaque année, conformément à ce qu'a retenu le premier juge.

Sur l'évaluation du bien immobilier :

La société Mainhold Lebanon, appelante à titre incident, conteste les valeurs retenues par l'administration fiscale pour l'évaluation de la villa en faisant valoir qu'elles ne correspondent pas à des valeurs de marché pertinentes.

Elle soutient ainsi que les propriétés retenues ne peuvent être considérées comme des biens similaires au bien immobilier et ne peuvent être utilisées à titre de comparable afin de déterminer sa valeur vénale selon des modalités qu'elle détaille.

Elle ajoute que l'évaluation n'est pas en rapport avec la réalité du marché immobilier normal.

L'administration fiscale réplique que la valeur vénale du bien doit être déterminée à la date du fait générateur de l'impôt et qu'en l'espèce, compte-tenu du faible nombre de mutations de biens recensées au cours de l'année N-1, l'administration fiscale a étendu ses recherches aux années N-2 et N-3.

Elle souligne que même si les termes de comparaison qu'elle détaille ne sont pas identiques, il s'agit de biens comparables, qui sont pertinents puisqu'intrinsèquement similaires tel que l'a constaté la commission de conciliation.

*

Sur ce, la valeur vénale réelle d'un immeuble correspond au prix qui pourrait en être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande sur un marché réel, compte-tenu de la situation de fait et de droit dans laquelle l'immeuble se trouve avant la survenance du fait générateur de l'imposition.

L'administration fiscale effectue un contrôle de l'évaluation faite par les redevables à partir de mutations portant sur des immeubles de caractère comparable. Seule la singularité d'un bien, pour lequel aucune référence similaire n'existerait sur le marché immobilier, peut justifier le recours à d'autres méthodes au regard de l'impossibilité de procéder par comparaison.

En l'espèce, le bien immobilier dont est propriétaire la société Mainhold Lebanon, la villa « Montaigne », est composé d'une maison élevée sur un niveau, située [Adresse 3] à [Localité 1] (Alpes-Maritimes) d'une superficie de 281 m² avec terrasses et caves sur un terrain de 4 095 m², avec une piscine de 50 m² et une construction de 18 m².

Le bien relève de la catégorie cadastrale n°3 (très bon standing).

La villa a été acquise par la société Mainhold Lebanon le 30 juillet 2004 au prix de 1 625 000 euros et a été estimée à la somme de 1 950 000 euros aux termes des déclarations n°2746 effectuées pour les années 2009, 2010, 2011 et 2012, soit un prix au mètre-carré de 6 521 euros.

L'administration fiscale, qui ne prétend pas au demeurant se fonder sur des termes de comparaison strictement identiques, souligne dans sa proposition de rectification du 6 juin 2012 que la comparaison avec des biens similaires conduit à déterminer un prix moyen au m² de 18 668 euros pour déterminer la valeur vénale au 1er janvier 2009, soit une valeur nettement supérieure à celle avancée par la société Mainhold Lebanon à hauteur de 6 521 euros/m².

Le tableau communiqué par l'administration fiscale atteste que le terme de comparaison le plus faible correspond à une valeur au m² de 14 910 euros, soit en tout état de cause une valeur de plus du double de celle proposée par la société.

De même, pour l'année 2010 la valeur moyenne de comparaison est de 19 443 euros, la plus faible valeur ressortant à 17 021 euros. Pour l'année 2011 la valeur moyenne est de 21 718 euros avec une valeur minimale de 17 083 euros, et pour l'année 2012 la valeur moyenne est de 21 201 euros avec une valeur minimale également de 17 083 euros.

La commission de conciliation, dans un avis du 9 janvier 2014, a ainsi retenu les valeurs suivantes :

- 2009 : valeur moyenne évaluée à 18 500 euros/m² soit une valeur vénale reconstituée sur la base d'une surface taxable de 281 m² arrondie à 5 200 000 euros

- 2010 : valeur moyenne évaluée à 19 500 euros soit 5 500 000 euros,

- 2011 : valeur moyenne évaluée à 21 500 euros soit 6 000 000 euros,

- 2012 : valeur moyenne évaluée à 21 500 euros soit 6 000 000 euros

Il apparaît dès lors que l'évaluation de la villa telle qu'effectuée par la société Mainhold Lebanon est manifestement sous-évaluée.

Au-delà des arguments tenant aux différences existant entre la [Adresse 4] et les termes de comparaison retenus par l'administration fiscale et la commission de conciliation, pour lesquels il n'y a pas lieu de suivre la société Mainhold Lebanon dans le détail de son argumentation, il apparaît que l'administration fiscale a retenu, pour chaque année, entre six et huit termes de comparaison, et que la commission de conciliation souligne que leur « localisation est comprise sur un secteur très restreint du versant Est du [Adresse 5], à proximité du bien en litige, assurant ainsi une cohérence d'environnement pertinente à l'échantillon de référence déterminé par le service dans sa procédure ».

Par ailleurs, les termes de comparaison se situent dans une même catégorie cadastrale (03) ou inférieure (04) ce qui ne préjudicie par à la société Mainhold Lebanon, attestant que si les cessions en comparaison ne sont pas strictement identiques, elles restent circonscrites dans une même catégorie cadastrale, ce qui n'exclut pas des différences, lesquelles ressortent en tout état de cause des valeurs constatées qui peuvent varier de plus de 10 000 euros par m² au vu du tableau de comparaison produit par l'administration fiscale.

En tout état de cause, les « caractéristiques particulières » invoquées par la société Mainhold Lebanon, qui tiennent notamment au panorama sur la mer, à l'accès à la plage ou encore à la proximité de la route, outre qu'elles ne ressortent que de ses propres déclarations, ne font pas pour autant du bien immobilier un bien d'une singularité particulière, et ne font dès lors pas obstacle à une évaluation fondée sur la comparaison basée sur un échantillon significatif et similaire de ventes.

L'analyse détaillée de « L'immobilier dans les métropoles-20 ans d'évolution des prix » publiée en février 2018 par les Notaires, qui repose sur une évaluation au niveau national de 17 métropoles, s'il met en exergue des tendances et des classements en fonction des métropoles, n'est pas de nature à servir de référentiel à l'évaluation de la [Adresse 4], située sur un secteur très restreint comme l'a relevé la commission de conciliation.

La « Cote annuelle des valeurs vénales immobilières » Editions Callon dont se prévaut la société Mainhold Lebanon pour l'année 2009 pour attester que l'évaluation de l'administration fiscale est surévaluée n'est pas communiquée aux débats. Au demeurant, les observations précédentes sont transposables.

Le jugement déféré est dès lors confirmé en toutes ses dispositions.

Sur les frais et dépens :

Chaque partie succombant en ses prétentions il y a lieu de juger que chacune d'elles conservera la charge de ses frais et dépens.

PAR CES MOTIFS

La cour,

Statuant par arrêt contradictoire, rendu publiquement par mise à disposition au greffe,

Confirme le jugement rendu le 9 avril 2021 par le tribunal judiciaire de Grasse,

Y ajoutant,

Dit que chaque partie conservera la charge de ses frais et dépens d'appel.

La greffière La présidente