Jurisprudence
CAA de Nancy, 28 juin 2007, n° 05NC01411
Texte intégral de la décision
Vu le recours, enregistré le 8 novembre 2005, complété par un mémoire enregistré le 11 septembre 2006, présenté pour le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0203187, en date du 12 juillet 2005, par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a accordé à M. et Mme Gilbert X la réduction de la cotisation à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ;
2°) de rétablir M. et Mme X au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 2000 à raison de l'intégralité de l'imposition dont le jugement a prononcé la décharge ;
Il soutient que :
- le crédit d'impôt auquel ont droit M. et Mme X du fait des salaires perçus par M. X en Allemagne et des bénéfices industriels et commerciaux provenant d'une entreprise du contribuable en Allemagne doit correspondre au produit du montant des revenus nets correspondants par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant du revenu brut global ;
- la méthode de calcul du crédit d'impôt appliquée en l'espèce par le Tribunal administratif, utilisant en dénominateur le revenu net global, aboutit à favoriser les foyers fiscaux dont un des membres perçoit des revenus de source étrangère et n'est pas ainsi conforme aux stipulations de la convention fiscale franco-allemande qui reconnaît nécessairement à la France le droit de préserver la progressivité de l'impôt sur le revenu ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 7 février 2006, complété par un mémoire enregistré le 11 septembre 2006, présenté par M. et Mme X, demeurant à ... par Fidal, société d'avocats, qui conclut au rejet du recours du ministre et demande que la Cour mette à la charge de l'Etat le remboursement des frais exposés soit la somme de 4 000 € ; ils soutiennent que :
- le crédit d'impôt est égal au produit du montant des revenus nets de source étrangère par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global ;
- dans toutes les conventions internationales qui explicitent la méthode de calcul du crédit d'impôt, le montant de l'impôt français correspondant aux revenus de source étrangère désigne lorsque l'impôt est calculé par application d'un barème progressif, le produit du montant des revenus nets de source étrangère par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 modifiée par avenants du 9 juin 1969 et du 28 septembre 1989 ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 juin 2007 :
- le rapport de Mme Richer, président,
- les observations de Me Donnenfeld, avocat des époux X,
- et les conclusions de M Lion, commissaire du gouvernement ;
Sur les conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE :
Considérant qu'aux termes de l'article 4 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 modifiée par avenants du 9 juin 1969 et du 28 septembre 1989 : « Les bénéfices d'une entreprise de l'un des Etats contractants ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'effectue des opérations commerciales dans l'autre Etat par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise effectue de telles opérations commerciales, l'impôt peut être perçu sur les bénéfices de l'entreprise dans l'autre Etat, mais uniquement dans la mesure où ces bénéfices peuvent être attribués audit établissement stable. Cette fraction des bénéfices n'est pas imposable dans le premier mentionné des Etats contractants. » ; qu'aux termes de l'article 13 de la même convention : « 1. Sous réserve des dispositions des paragraphes ci-après, les revenus provenant d'un travail dépendant ne sont imposables que dans l'Etat contractant où s'exerce l'activité personnelle source de ses revenus. Sont considérés, notamment, comme revenus provenant d'un travail dépendant, les appointements, traitements, salaires, gratifications ou autres émoluments, ainsi que tous les avantages analogues payés ou alloués par des personnes autres que celles visées à l'article 14. » ; qu'aux termes de l'article 20 de cette même convention : « En ce qui concerne les résidents de France, la double imposition est évitée de la façon suivante : a) Les bénéfices et autres revenus positifs qui proviennent de la République fédérale et qui y sont imposables conformément aux dispositions de la pré sente convention sont également imposables en France lorsqu'ils reviennent à un résident de France. L'impôt allemand n'est pas déductible pour le calcul du revenu imposable en France. Mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris. Ce crédit d'impôt est égal : (
) cc) pour tous les autres revenus, au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. Cette disposition est notamment applicable aux revenus visés aux articles 3, 4, paragraphes 1 et 3, 6, paragraphe 1, 12, paragraphe 1, 13, paragraphes 1 et 2, et 14. » ; (
) et 14 » ;
Considérant qu'aux termes de l'article 13 du code général des impôts : « (
) 2. Le revenu global net annuel servant de base à l'impôt sur le revenu est déterminé en totalisant les bénéfices ou revenus nets visés aux I à VII bis de la 1ère sous-section de la présente section, compte tenu, le cas échéant, du montant des déficits visés à l'article 156-I et I bis, des charges énumérées au II dudit article et de l'abattement prévu à l'article 157 bis
» ; qu'aux termes de l'article 197 du même code : « (
) 5. Les réductions d'impôts mentionnées aux articles 199 quater B à 200 s'imputent sur l'impôt résultant de l'application des dispositions précédentes avant imputation de l'avoir fiscal, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires (
Considérant que la convention franco-allemande susmentionnée se bornant à définir le crédit d'impôt comme devant correspondre au « montant de l'impôt français correspondant à ces revenus », les dispositions de droit interne doivent être prises en compte pour définir cette expression ; qu'il en résulte, à la lumière des dispositions précitées des articles 13 et 197 du code général des impôts, que, lorsque l'impôt dû en France à raison de revenus provenant d'Allemagne est lui-même calculé par application d'un barème progressif, le crédit d'impôt imputable sur ledit impôt français doit être fixé à un montant correspondant au produit du montant net des revenus de source étrangère par le rapport existant entre, d'une part, l'impôt qui serait dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et, d'autre part, le montant de ce revenu net global ; qu'une telle méthode préserve la progressivité du taux de l'impôt telle qu'elle est organisée par les textes applicables en droit interne ;
Considérant que pour calculer le crédit d'impôt prévu à l'article 20 précité de la convention franco-allemande, correspondant aux rémunérations perçues par M. X en Allemagne et aux bénéfices industriels et commerciaux provenant d'une entreprise du contribuable en Allemagne, l'administration fiscale a, à tort, multiplié le montant de ces revenus nets de source étrangère par le taux résultant du rapport entre l'impôt calculé sur le revenu net global et le revenu brut global ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg, a accordé à M. et Mme X la décharge de la somme de 14 962 F (2 280,94 €) au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 2000 ;
Sur les conclusions de M. et Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 €, au titre des frais exposés en appel par M. et Mme X et non compris dans les dépens ;
DECIDE
Article 1er : Le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est rejeté.
Article 2 : L'Etat versera à M. et Mme X une somme de 1 000 € au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à M. et Mme Gilbert X.
N°05NC1411
Synthèse automatique
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Faits et procédure
Des résidents de France avaient perçu en 2000 des salaires d’Allemagne et des bénéfices industriels et commerciaux provenant de leur entreprise allemande. Pour calculer le crédit d’impôt conventionnel, l’administration avait multiplié ces revenus étrangers nets par un taux obtenu en rapportant l’impôt français calculé sur le revenu net global au revenu brut global. Le tribunal avait réduit l’impôt de 14 962 francs et le ministre faisait appel.
Question de droit
Pour des revenus allemands inclus dans un impôt français progressif, le taux servant au crédit d’impôt devait-il rapporter l’impôt français au revenu brut global ou au revenu net global ?
Droit applicable
Les articles 4 et 13 de la convention franco-allemande attribuent l’imposition des bénéfices d’établissement stable et des salaires selon leur source. Son article 20 inclut les revenus allemands dans la base française mais accorde un crédit égal à l’impôt français correspondant. La convention ne définissant pas cette expression, les articles 13 et 197 du CGI conduisent, pour un barème progressif, à appliquer aux revenus étrangers nets le taux moyen résultant du rapport entre l’impôt sur le revenu net global et ce même revenu net global.
Motifs et solution
La cour retient le revenu net global au dénominateur. Cette méthode, tirée du droit interne auquel renvoie implicitement la formule conventionnelle, conserve la progressivité de l’impôt tout en calculant le crédit sur le montant net des salaires et bénéfices de source allemande. L’administration avait donc erronément utilisé le revenu brut global. La réduction de 14 962 francs, soit 2 280,94 euros, accordée au titre de l’année 2000 est maintenue : le recours du ministre est rejeté et l’État doit verser 1 000 euros aux contribuables pour leurs frais d’appel.