TA de Nîmes, 19 juin 2026, n° 2400164

Vu la procédure suivante:

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 15 janvier 2024, 3 juillet et 8 juillet 2025, M. et Mme A... C... demandent au tribunal la décharge en droits, pénalités et majorations des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017.

Ils soutiennent que :

Sur la procédure d’imposition

ils ont été privés d’un dialogue contradictoire du fait de la vérificatrice ;

leur droit à régularisation en cours de contrôle a été méconnu ;

les conséquences financières relatives à l'annulation de la réduction d'impôt attachée à la souscription au capital des PME n'ont pas été indiquées dans la proposition de rectification n°3924 du 8 juin 2021, en violation de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

une demande d'éclaircissements et de justifications à propos de souscriptions au profit de la société Euporos SA au cours des années 2010 et 2011 leur a été adressée sans envoi d'un avis préalable, alors que ces investissements n'ont pas eu d'incidence sur l'année 2017 ; l’examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle (ESFP) est par suite entaché de nullité dans son ensemble, au regard de la violation de l'alinéa 2 de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;

la durée légale de examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle (ESFP) a été dépassée, en violation de l'article L. 12 alinéa 3 du livre des procédures fiscales ; s'agissant de l'année 2017, de nouvelles investigations ont été effectuées après l'envoi de la proposition de rectifications du 8 juin 2021, car la brigade de contrôle et de recherches (BCR) de Vaucluse a exercé un droit de communication auprès de la société Sylvestre Matériaux le 4 octobre 2021, à la demande de la vérificatrice, afin de lui fournir des éléments de réponse aux arguments avancés par les requérants concernant les dons à l'association Sidep ; s'agissant de l'année 2018, le dépassement du délai de contrôle entraîne la nullité de la procédure concernant l'année 2017, l'ESFP formant un tout indissociable, même si ses conséquences peuvent être notifiées par courriers indépendants pour chaque année ;

les procédures d'assistances administratives internationales exercées par le service sont irrégulières, la vérificatrice n'ayant pas épuisé le moyen national de la demande d'éclaircissements et de justifications prévu à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; ces mêmes demandes et leur preuve de dépôt postal n'ont pas été transmises aux requérants, en dépit de l'avis favorable de la CADA, et ce afin de pouvoir en vérifier les dates d'envoi, devant intervenir avant l'expiration du délai de reprise triennal ; en outre, le service n'a pas apporté la preuve que la vérificatrice était à l'origine des demandes et était effectivement compétente à recourir à l'assistance administrative ;

le service vérificateur a eu recours, dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable du 17 mai 2022 et le rejet de la réclamation contentieuse du 15 novembre 2023, à de nouveaux éléments lui permettant de motiver les rectifications initiales sur des fondements légaux différents des moyens de reprise exposés dans la proposition du 8 juin 2021 ; ces substitutions de base légale n'ayant pas fait l'objet de l'envoi d'une nouvelle proposition de rectification, ils ont été privés de la possibilité de répondre utilement à ces nouveaux moyens ;

le service vérificateur a refusé de communiquer certains documents ayant fondé le rejet de la réduction d'impôt relative aux dons à l'association Sidep, en dépit de la demande des requérants intervenue avant la mise en recouvrement ;

le service vérificateur n’était pas compétent pour remettre en cause le caractère d'intérêt général à l'activité des associations Sidep et Clio Eikon ; ne pas admettre les reçus fiscaux établis par ces associations revient à ne pas reconnaître leurs personnalités juridiques, en violation des droits interne et international, et constitue un excès de pouvoir de la part du service ; en effet, seules les associations elles-mêmes ont la possibilité de soumettre l'examen du caractère d'intérêt général de leur activité au " correspondant départemental association " de l'administration ;

le supérieur hiérarchique a refusé le débat oral avec l'huissier qui s'est présenté le 12 août 2022, date fixée pour l'entretien suite à la demande en ce sens des requérants ;

l'interlocuteur départemental a refusé l'enregistrement de la rencontre sur le téléphone portable de M. C..., portant ainsi atteinte à son droit de se constituer une preuve et commettant ainsi un excès de pouvoir attentatoire à la garantie du procès équitable et du recours effectif prévus aux articles 6 et 13 de la Convention européenne des droits de l'homme ;

l'interlocuteur départemental n'a pas répondu au courrier du 11 décembre 2022, établi postérieurement à l'interlocution du 3 novembre 2022 et sa réponse du 2 décembre 2022 est incomplète sur de nombreux points ;

l'avis d'imposition supplémentaire n°2384000012977 est irrégulier car anonyme, et par suite émis par un auteur incompétent.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

le rattachement de leur fille D... C... épouse B... à leur foyer fiscal a fait l'objet d'une prise de position formelle par le service des impôts des particuliers (SIP) de Manosque le 30 avril 2018 ;

la présentation de reçus fiscaux établis par les associations concernées suffisent à obtenir la réduction d'impôt correspondante, aux termes de l'article 200-5 du CGI ;

le bien-fondé de la réduction d'impôt attachée à la souscription au capital des PME est établi : Gibraltar, lieu du siège de la société Safe Wealth LTD, remplit la condition posée par l'article 199 terdecies-O A-l-20 du CGI car il a signé une convention d'assistance administrative contre la fraude fiscale avec la France et a fait partie de l'Union européenne jusqu'en avril 2021, un état de fait déjà reconnu par le service vérificateur ;

la restriction géographique déduite du f.l.bis I à l'article 885-0 V Bis du CGI, excluant du bénéfice de la réduction les mouvements de capitaux vers la Suisse, Malte, le Cameroun et les Émirats arabes unis, est contraire à l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 juin 2024 et 7 juillet 2025, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que la requête est infondée dans les moyens qu’elle soulève.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'Homme et des libertés fondamentales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l’ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M. Parisien,

les conclusions de M. Baccati, rapporteur public.

Considérant ce qui suit:

M. et Mme C... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle (ESFP) portant sur les années 2017 et 2018. À l'issue de cette procédure, une proposition de rectification leur a été adressée le 8 juin 2021, portant sur des rectifications au titre de la seule année 2017. La mise en recouvrement des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu de l'année 2017 est intervenue le 31 janvier 2023. Par une réclamation du 17 mai 2023, M. et Mme C... ont contesté ces impositions supplémentaires. Une décision de rejet a été rendue par le service le 15 novembre 2023. Les requérants demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017.

Sur la procédure d’imposition

En premier lieu, aux termes du dernier alinéa de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ». Dans sa version applicable à la date des opérations de contrôle, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié prévoyait notamment que : « Dans le cadre de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP), le dialogue joue également un rôle très important tout au long de la procédure. Il vous permet de présenter vos explications sur les discordances relevées par le vérificateur à partir des informations dont il dispose ».

Le caractère contradictoire que doit revêtir l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’un contribuable au regard de l’impôt sur le revenu, en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, interdit au vérificateur d’adresser la proposition de rectification qui, selon l’article L. 48 du même livre, marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire, lequel n’est pas nécessairement oral, avec le contribuable sur les points qu’il envisage de retenir. En outre, ni les dispositions des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales et celles de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, ni aucun principe n'imposent au vérificateur de rechercher un dialogue sous forme écrite dans l'hypothèse où le contribuable n'aurait pas donné suite à une ou plusieurs offres de dialogue oral.

Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a proposé, par des courriers des 22 janvier et 11 février 2020, deux entretiens, auxquels les intéressés n’ont pas répondu favorablement. A cet égard, si les requérants reprochent au vérificateur de leur avoir demandé à cette occasion de produire des relevés bancaires, ces demandes n’étaient pas impératives et leur non satisfaction n’empêchait pas les requérants de se présenter aux rendez-vous fixés et de dialoguer oralement sur les éventuelles discordances constatées ou rectifications envisagées. Dans ces conditions, l’insuffisance du dialogue avec l’administration fiscale dont M. et Mme C... se plaignent résulte de leur propre attitude et non de celle de cette dernière. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l’exigence d’un dialogue contradictoire n’aurait pas été satisfaite avant que ne leur soient adressées les propositions de rectification.

En deuxième lieu, en application des dispositions de l’article L. 62 du livre des procédures fiscales, les contribuables qui font l'objet d'une procédure de contrôle ont la possibilité, pour les impôts sur lesquels porte ce contrôle, de régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances commises dans les déclarations souscrites dans les délais, moyennant le paiement d'un intérêt de retard au taux de 0,14 % par mois. L'application de cette procédure, réservée aux erreurs de bonne foi, suppose que le contribuable en fasse la demande avant toute proposition de rectification. Au cas d’espèce, il est constant que M. et Mme C... n’ont pas formulé une telle demande, et il ne résulte pas de l’instruction que cette carence soit liée à une déloyauté de l’administration, s’agissant des délais dans lesquels une telle demande devait être formulée. Il est en tout état de cause rappelé que les rectifications litigieuses ont été assorties des majorations exclusives de bonne foi, ce qui rendait inapplicable la procédure de régularisation. Par conséquent, le moyen tiré par M. et Mme C... de ce que leur droit à régularisation en cours de contrôle aurait été méconnu doit être écarté.

En troisième lieu, les conséquences financières relatives à l'annulation de la réduction d'impôt attachée à la souscription des requérants au capital de petites et moyennes entreprises (PME) ont été indiquées, ainsi que celles relatives aux autres rehaussements notifiés, en pages 23 à 26 de la proposition de rectification n°3924 du 8 juin 2021. Par conséquent, le moyen tiré de la violation de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

En quatrième lieu, l'alinéa 2 de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dispose que l'avis d'ESFP doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix.

Il résulte de l’instruction que l'utilisation des investissements réalisés par les requérants et déclarés au profit d'Euporos SA en 2010 et 2011, a permis de déclarer à tort en 2016 un montant global d'investissement de 197 468 euros, constitué de 40 984 euros en 2010, 40 983 euros en 2011, 81 967 euros en 2013 et 33 534 euros en 2016. Or, la remise en cause des investissements de 2010 et 2011, au titre des années 2014 et 2015, permettait ensuite d'annuler totalement les reports effectués au titre de l'année 2016. Par suite, après utilisation pour le calcul du crédit d'impôt des souscriptions réalisées en 2016 pour 33 534 euros, aucun report au titre de l'année 2017 n'était possible. Dans ces conditions, les investissements réalisés et déclarés au profit d'Euporos SA en 2010 et 2011 ont effectivement eu une influence sur le crédit d'impôt obtenu au titre de l'année 2017 (soit 11 565 euros), un montant global d'investissement de 127 501 euros ayant été déclaré pour cette même année. Par conséquent, le service a pu régulièrement adresser aux intéressés une demande d'éclaircissements et de justifications à propos de leurs souscriptions au profit d'Euporos SA au cours des années 2010 et 2011 dès lors que ces investissements ont eu une incidence sur l'année 2017, sans que puisse être reproché au vérificateur la violation de l'alinéa 2 de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales.

En cinquième lieu, aux termes de l'article L. 12 alinéa 3 du livre des procédures fiscales, « sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ». Ce délai a été prorogé pendant la période d'urgence sanitaire, conformément aux dispositions de l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d'urgence sanitaire et à l'adaptation des procédures pendant cette même période. Les délais ont été suspendus à compter du 12 mars 2020 et jusqu'à la date de cessation de l'état d'urgence sanitaire déclaré dans les conditions de l'article 4 de la loi du 22 mars 2020. L'ordonnance n°2020-560 du 13 mai 2020, modifiant l'ordonnance n°2020-306 du 25 mars 2020 précitée, a fixé au 23 août 2020 inclus la fin de la période de suspension des délais applicables aux procédures de contrôle fiscal. En conséquence, le délai d'un an prévu à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales a été suspendu à compter du 12 mars 2020 au 23 août 2020 inclus. En application, de ces dispositions, le délai d'un an prévu à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales a été, en l'espèce, suspendu du 12 mars 2020 au 23 août 2020 en raison de la crise sanitaire, puis régulièrement prorogé jusqu'au 27 juin 2021, les autorités émiriennes ayant répondu aux demandes d'assistance administrative le 27 juin 2021, le 1er septembre 2021 et le 22 novembre 2021, les autorités maltaises le 18 juin 2021 et les autorités camerounaises et suisses n'ayant pas répondu.

Il résulte de l’instruction que l'avis d'ESFP concernant les revenus perçus en 2017 et 2018, daté du 9 janvier 2020, a été reçu le 16 janvier 2020. Le délai d'un an prévu à l'article L. 12 du LPF courait donc jusqu'au 15 janvier 2021. La proposition de rectification visant l'année 2017 a été adressée en date du 8 juin 2021. Après prise en compte de la suspension imposée par le contexte sanitaire et du délai de réponse des autorités administratives étrangères, le délai prévu à l'article L. 12 alinéa 3 du livre des procédures fiscales a été respecté. De même, l'avis d'absence de rectification concernant l'année 2018 daté du 26 août 2022 a été régulièrement transmis dans le délai d'ESFP prorogé suite à l'envoi des demandes d'assistance administrative par le service. Enfin, la procédure d'ESFP concernant M. et Mme C... et la procédure de contrôle concernant l'association Sidep sont des procédures indépendantes, menées par des services distincts, à savoir la BCR et la 2ème brigade de vérification départementale. Par conséquent, le moyen tiré de ce que la procédure de contrôle concernant l'association Sidep aurait été organisée à la demande de la vérificatrice et devrait être prise en compte dans le calcul du délai de contrôle doit être écarté. Par ailleurs, la réalité de nouvelles investigations après l'envoi de la proposition de rectification du 8 juin 2021 ne ressort pas des pièces du dossier.

En sixième lieu, il résulte de l’instruction que par courrier du 5 mars 2021, la vérificatrice a demandé aux requérants de produire les relevés de leurs comptes courants d'associés dans l'ensemble des sociétés étrangères dans lesquelles ils détenaient des parts. En l’absence de réponse de M. et Mme C... à cette demande, c’est à bon droit que des demandes d'assistance internationale ont été adressées par le service vérificateur aux autorités maltaises, suisses, émiriennes et camerounaises, le 2 juin 2021, ce dont M. et Mme C... ont été informés le 4 juin 2021, soit avant l'expiration du délai d'un an prévu à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, prorogé jusqu'au 27 juin 2021 pour des raisons sanitaires. À la date de la proposition de rectification du 8 juin 2021, les autorités susvisées n'avaient pas répondu aux demandes du service. Au surplus, lesdites demandes et les réponses des autorités étrangères n'ont pas été utilisées dans l'établissement des rectifications proposées. Par conséquent, le moyen tiré de l’irrégularité des procédures d'assistances administratives internationales exercées, au motif que ces procédures auraient été initiées par le service avant même l’adressage aux requérants d’une demande de justifications, doit être écarté.

En septième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, « l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». Si ces dispositions imposent à l'administration de faire connaître au contribuable, dans la proposition de rectification, les éléments de droit et de fait sur lesquels elle entend fonder les redressements, elles ne sauraient faire obstacle à ce qu'elle réunisse, postérieurement à l'achèvement de la procédure de rectification, des renseignements complémentaires corroborant ceux qui ont été déjà portés à la connaissance du contribuable. Par suite, l'administration peut, postérieurement à la procédure de rectification, obtenir, par l'exercice de son droit de communication, des éléments de fait complémentaires, non mentionnés dans la proposition de rectification, dès lors que, ce faisant, elle n'a pas, procédé à une substitution de motifs.

Dans la présente affaire, il résulte de l’examen des documents litigieux que les renseignements obtenus par l'administration, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de l'entreprise Sylvestre Matériaux ont été utilisés dans la réponse aux observations du contribuable pour conforter la position de l'administration et répondre aux observations des requérants, sans opérer de substitution de base légale ou de motifs nécessitant l'envoi d'une nouvelle proposition de rectification. Par ailleurs, le rejet de la réduction d'impôt relative à la souscription au capital de la société Safe Wealth Ltd à Gibraltar a été motivé dans le cadre de la proposition de rectification du 8 juin 2021, l'annulation de report d'investissements au titre de l'année 2016 au profit de l'année 2017 conduisant au rejet du crédit correspondant. Ce même motif a été ensuite confirmé dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable du 17 mai 2022. Par conséquent, le moyen tiré de ce que le service vérificateur aurait eu recours, dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable du 17 mai 2022 et le rejet de la réclamation contentieuse du 15 novembre 2023, à de nouveaux éléments lui permettant de motiver les rectifications initiales sur des fondements légaux différents des moyens de reprise exposés dans la proposition du 8 juin 2021, manque en fait et doit être écarté.

En huitième lieu, il résulte de l’instruction, notamment des précisions apportées par le service, que l’administration fiscale a communiqué les documents ayant fondé le rejet de la réduction d'impôt relative aux dons à l'association Sidep. Le moyen correspondant doit être écarté.

En neuvième lieu, en application des dispositions des articles L 10 et L 45 du LPF, l'administration dispose du pouvoir de contrôler les déclarations et les actes utilisés pour l'établissement de l'impôt. Par suite, contrairement à ce que soutiennent les requérants, le service vérificateur, était compétent et en droit, d’apprécier le caractère d'intérêt général des activités des associations ayant délivré des reçus fiscaux à M. et Mme C..., sans pour autant nier la capacité et la personnalité juridique des associations Sidep et Clio Eikon. Le moyen correspondant doit être écarté.

En dixième lieu, les dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié assurent au contribuable, même taxé d’office, la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de rectification, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l’interlocuteur départemental sur les points où persiste un désaccord.

Il résulte de l’instruction que, suite à la demande de recours hiérarchique formulée par M. et Mme C... le 15 juin 2022, une rencontre avait été fixée le 12 août 2022, date à laquelle un huissier mandaté par les époux C... s'est présenté en leur nom et pour leur compte, et a délivré une sommation interpellative, ainsi qu'un mémoire reprenant leurs griefs. Le supérieur hiérarchique a reçu l'huissier, a pris connaissance de la sommation et a répondu au mémoire susvisé, par courrier du 19 août 2022, maintenant les rectifications proposées en l'absence d'éléments nouveaux. Ces circonstances ne révèlent aucun refus par le service de permettre un débat contradictoire.

En onzième lieu, par courrier du 1er septembre 2022, les requérants ont demandé la saisine de l'interlocuteur départemental : l'entretien s'est déroulé le 3 novembre 2022 et un compte rendu a été transmis à M. et Mme C... par lettre du 2 décembre 2022, maintenant les rectifications proposées, mais acceptant de substituer l'application de la majoration de 10 % à celle de 40 % pour manquement délibéré, à la rectification visant le rejet du rattachement de Mme B.... Par conséquent, alors même qu’il n’aurait pas répondu à l’intégralité des arguments exposés par les contribuables, le moyen tiré de l’irrégularité de la réponse de l'interlocuteur départemental, doit être écarté.

En douzième lieu, les stipulations relatives à la garantie du procès équitable et du recours effectif, mentionnées aux articles 6 et 13 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, ne sont applicables qu'aux procédures contentieuses suivies devant les juridictions statuant sur des droits et obligations à caractère civil ou sur des accusations en matière pénale. Par suite, le moyen, tiré de ce que le service aurait refusé de permettre l’enregistrement audiophonique de l’échange entre l’huissier et l'interlocuteur départemental, est inopérant pour contester la procédure ayant abouti à l’établissement des droits en cause.

En treizième lieu, il ne résulte d’aucune disposition législative ou règlementaire qu’un avis d’imposition doive être revêtu de la signature de l’autorité administrative, permettant notamment de vérifier sa compétence. En conséquence, le moyen tiré de l’irrégularité pour ce motif de l’avis d'imposition établi par voie de rôle n° 911 le. 25 janvier 2023 et portant le n°2384000012977, ne peut qu’être écarté.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures : « Pour l'impôt sur le revenu (…), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (…) ». Aux termes de l’article 10 de l’ordonnance 2020-306 du 25 mars 2020 : « I.- Sont suspendus à compter du 12 mars 2020 et jusqu'au 23 août 2020 inclus et ne courent qu'à compter de cette dernière date, s'agissant de ceux qui auraient commencé à courir pendant la période précitée, les délais : / 1° Accordés à l'administration pour réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition et appliquer les intérêts de retard et les sanctions en application des articles L. 168 à L. 189 du livre des procédures fiscales ou de l'article 354 du code des douanes lorsque la prescription est acquise au 31 décembre 2020 (…) ». Il résulte de ces dispositions que le délai de reprise dont disposait l’administration concernant l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux au titre de l’année 2017, qui expirait initialement le 31 décembre 2020, a été suspendu à compter du 12 mars 2020 et jusqu’au 23 août 2020, pour une durée égale à la celle juridiquement protégée de cent soixante-cinq jours de sorte que l’administration disposait d’un délai courant jusqu’au 14 juin 2021 pour notifier une proposition de rectification.

L'article L. 188 A du livre des procédures fiscales dispose pour sa part que « lorsque l'administration a, dans le délai initial de reprise, demandé à l'autorité compétente d'un autre État ou territoire des renseignements concernant un contribuable, elle peut réparer les omissions ou les insuffisances d'imposition afférentes à cette demande, même si le délai initial de reprise est écoulé, jusqu'à la fin de l'année qui suit celle de la réception de la réponse et, au plus tard, jusqu'au 31 décembre de la troisième année suivant celle au titre de laquelle le délai initial de reprise est écoulé ». En application, de ces dispositions, le délai d'un an prévu à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales a été, en l'espèce, suspendu du 12 mars 2020 au 23 août 2020 en raison de la crise sanitaire, puis régulièrement prorogé, les autorités émiriennes ayant répondu aux demandes d'assistance administrative le 27 juin 2021, le 1er septembre 2021 et le 22 novembre 2021, les autorités maltaises le 18 juin 2021 et les autorités camerounaises et suisses n'ayant pas répondu. Par suite, le délai de prorogation du délai d'ESFP courait, au regard des textes applicables et des réponses faites par les autorités concernées, jusqu'au 31 décembre 2024.

Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification a été adressée à M. et Mme C... le 8 juin 2021. En application des dispositions des deux premiers alinéas du I de l’article 10 de l’ordonnance du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d’urgence sanitaire et à l’adaptation des procédures pendant cette même période, l’administration a bénéficié, du fait de la suspension intervenue du 12 mars au 23 août 2020, d’une prorogation du délai de reprise qui expirait le 31 décembre 2020, jusqu’au 14 juin 2021. Il s’ensuit que la proposition de rectification a été envoyée, compte tenu des prorogations induites par les demandes d’assistance et les réponses apportées dans les conditions précitées, avant l’expiration du délai de reprise, qu’elle a une nouvelle fois interrompu et que les impositions en litige ont été régulièrement mises en recouvrement le 31 janvier 2023, soit avant l’expiration du délai de reprise.

En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que les impositions supplémentaires découlant de la rectification du rattachement de la fille des requérants et l'application irrégulière de la majoration de 40 % à cette même rectification, ainsi qu'à celle qui visait la réduction d'impôt pour enfant scolarisé, ont été déchargées dans le cadre du courrier n°3926 du 17 mai 2022, et suite au compte rendu de l'interlocuteur départemental du 2 décembre 2022. Par conséquent, les moyens des requérants correspondants sont sans objet et doivent être écartés.

En troisième lieu, aux termes de l’article 200 du code général des impôts : « 1. Ouvrent droit à une réduction d’impôt sur le revenu égale à 66 % de leur montant les sommes prises dans la limite de 20 % du revenu imposable qui correspondent à des dons ou versements, y compris l’abandon exprès de revenus ou produits, effectués par les contribuables domiciliés en France au sens de l’article 4 B, au profit : (…)/b) D’œuvres ou d’organismes d’intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel (…)/5. Les versements ouvrent droit au bénéfice de la réduction d'impôt, sous réserve que le contribuable soit en mesure de présenter, à la demande de l'administration fiscale, les pièces justificatives répondant à un modèle fixé par l'administration attestant du montant et de la date des versements ainsi que de l'identité des bénéficiaires ».

Au titre de l'année 2017, M. et Mme C... ont déclaré avoir versé des dons à des organismes d'intérêt général établis en France pour un montant de 7 855 euros. À ce titre, ils ont bénéficié d'une réduction d'impôt sur le revenu s'élevant à 5 184 euros. Suite à une demande de l'administration du 29 août 2018, lors d'une procédure de contrôle sur pièces, les requérants ont répondu par courriel du 4 décembre 2018 qu'il s'agissait de dons versés à 4 associations régies par la loi de 1901, notamment l'association Sidep pour 3 955 euros, et l'association Clio Eikon pour 3 000 euros. M. et Mme C... ont joint les reçus des dons.

Pour soutenir qu’ils ont droit à une réduction de leur imposition, M. et Mme C... soutiennent que la présentation de reçus fiscaux établis par les associations concernées suffit à obtenir la réduction d'impôt correspondante. Ils produisent quatre reçus signés par des bénéficiaires, démontrant selon eux l’aide humanitaire apportée en 2017 par Clio Eikon à des personnes pauvres qui ne font pas partie de la famille C... et n’ont avec elle aucun lien de subordination ni relation d’affaires. Ils estiment que l’activité de l'association Sidep et de l'association Clio Eikon satisfait aux critères de la doctrine administrative. De son côté, l’administration relève l'absence d'intérêt général des associations concernées, au vu du fonctionnement effectif de ces associations, à savoir l’absence de matérialité des deux entités en matière d'actions réelles, l’exercice limité au cercle familial des C..., à la fois seuls donateurs et membres des bureaux des deux associations, la non perception de cotisation d'adhérents, l’absence de compte bancaire de l'association Clio Eikon et enfin l’existence de rares opérations de trésorerie concernant l'association Sidep. Au vu de ces constats, et compte tenu du caractère très faiblement probant des attestations de bénéficiaires produites par les requérants, eu égard à leur date d’établissement et aux modalités des aides reçues, comprenant notamment un prêt dont la réalité n’est pas établie, ou une aide en espèces dépourvue de traçabilité, c’est à bon droit que l’administration fiscale a considéré que M. et Mme C... ne remplissaient pas les exigences posées par l’article 200 5°) du code général des impôts.

En quatrième lieu, en application de l'article 199 terdecies-0 A du CGI, les personnes physiques fiscalement domiciliées en France peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu au titre des souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de certaines sociétés non cotées sur un marché réglementé. Le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné au respect, par la société bénéficiaire des souscriptions, des conditions prévues à l'ancien article 885-0 V bis, I-1 bis du même code. Ainsi, la société doit avoir son siège de direction effective dans un État membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

Dans la présente affaire, il résulte de l’instruction que M. et Mme C... ont déclaré avoir souscrit au capital ou réglé les frais de constitution des sociétés Euporos SA, sise à Sion 1950 (Suisse) en 2010 et 2011, Euporos Investment LTD, sise à Monthey 1870 (Suisse) en 2013, Obolos LTD, sise à La Valette (Malte), Safe Wealth LTD (Gibraltar), Turris Eburnea LTD (Emirats arabes unis), Etoile du Matin SA, sise à Douala (Cameroun). Les souscriptions déclarées n’ont pas été admises, du fait notamment de reports répétés, alors que les montants avaient déjà fait l’objet d’une réduction, ce que les requérants ne contestent pas sérieusement. En outre, la souscription au capital de la société Euporos Investment LTD n’étant pas en numéraire, elle ne pouvait pas bénéficier des dispositions de l’article 199 terdecies - 0 A du CGI. S’agissant notamment de la société Safe Wealth LTD sise à Gibraltar, le règlement litigieux concernait les frais de constitution de cette société pour un montant de 8 212 euros et non la souscription au capital de cette société. Par conséquent, sans qu’il soit besoin d’examiner le moyen tiré des conventions d'assistance administrative contre la fraude fiscale signées par les pays d’origine des sociétés en cause avec la France, des restrictions géographiques dont l’administration fiscale a fait état au cours de la procédure, et d’une éventuelle contrariété des dispositions appliquées avec l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, les époux C... ne justifient pas réunir les conditions leur permettant de bénéficier de la réduction d’impôt en litige.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et Mme C... doivent être rejetées, ainsi par voie de conséquence que celles formées au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... C... et à la directrice départementale des finances publiques du Gard.

Délibéré après l'audience du 5 juin 2026, à laquelle siégeaient :

M. Peretti, président,

M. Parisien, premier conseiller,

M. Mouret, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2026.

Le rapporteur,

P. PARISIEN

Le président,

P. PERETTI

Le greffier,

D. BERTHOD

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.